Guía Práctica para el Cálculo de Precios (Actualización)

Por cortesía de Cifuentes, Lemus & Asociados y por considerarlo de gran importancia, pongo a disposición de los lectores, el documento abajo incluido que también puede ser bajado directamente de la página web de la firma haciendo click aquí, en la que encontrarán otras publicaciones importantes. Buscar el boletín BE No. 119 - Noviembre 2015.

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Contabilidad Distorsionada

Para Qué Sirven los Estados Financieros en Venezuela?

Introducción

El Marco Conceptual de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) establece que el objetivo de la información financiera con propósito general es proporcionar información financiera sobre la entidad que informa que sea útil a inversores, prestamistas y otros acreedores existentes, y otros interesados para la toma de decisiones sobre el suministro de recursos a la entidad y para otros objetivos. La información financiera se presenta en estados financieros acompañados de las notas que contienen las revelaciones contables y otros datos de importancia para los que lo utilizan para propósito general. Los principios de contabilidad de aceptación general que están representados por las NIIF en el caso venezolano, son los que determinan cómo se presenta la información financiera para satisfacer los intereses de propietarios, prestamistas, acreedores, organismos de control e impositivos y otros usuarios interesados en dicha información.

De acuerdo con lo establecido en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, los estados financieros de las entidades que operan en esa jurisdicción, deben ser elaborados aplicando principios denominados VEN NIIF, los cuales son una versión modificada de las NIIF Completas y de la NIIF para las PyMES (de ahora en adelante, en conjunto, “las NIIF”), pues esas normas han tenido que ser adaptadas parcialmente a la realidad de Venezuela a medida que se han presentado ciertas situaciones específicas del país que, probablemente, no ocurren en otras jurisdicciones. Esas modificaciones tienen que ver, fundamentalmente, con el ajuste por inflación y con las normas que rigen la contabilidad de la moneda extranjera, pero existen situaciones derivadas de las actividades económicas y financieras del país, así como otras disposiciones gubernamentales que han obligado a la institución que rige a la profesión contable, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV), a evaluar soluciones que deben aplicar las entidades para elaborar estados financieros que sean razonables y que se puedan comparar con los de otros países. La búsqueda de esas soluciones no ha sido completa y, en mi opinión, la información financiera que están presentando muchas entidades, principalmente las pequeñas y medianas, no ofrece todas las garantías para que los usuarios de la misma puedan tomar decisiones acertadas y bien soportadas.

Desde hace algún tiempo se ha venido observando que con la adaptación de las NIIF a la situación venezolana se presenta el fenómeno de que los estados financieros elaborados bajo los VEN-NIF se están diferenciando más y más de los que elaboran las entidades de otros países cuando aplican las NIIF tal y como fueron promulgadas por el IASB[1], y podría llegarse al extremo de preguntar si los estados financieros de las entidades venezolanas que aplican los VEN-NIF realmente presentan razonablemente la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de las entidades de acuerdo con las normas internacionales. Mi opinión provisional es negativa: los estados financieros de las entidades venezolanas se presentan para cumplir con las normas locales, pero esas normas se alejan o se han ido diferenciando de las NIIF y sería necesario determinar el grado de desviación y sus efectos sobre las cifras contables a efectos de comparación con otras entidades en el mundo. Es un trabajo para expertos contables quienes, incluso, pudieran sentirse impedidos de realizarlo por las características tan especiales de la situación venezolana.

Marco General Bajo el Cual Reportan las Entidades Venezolanas

He podido identificar cinco circunstancias principales que contribuyen a forjar la duda sobre los estados financieros preparados bajo los VEN-NIF actuales:

1.    La reforma local de las NIIF que se inició apenas la FCCPV aprobó su aplicación en Venezuela y la cual alteró la forma de aplicar las normas sobre el ajuste por inflación.

2.    Las dificultades económicas del país que llevaron al ejecutivo nacional a establecer un control de cambios desde el año 2003, que no ha sido desmontado hasta ahora y que a la fecha se ha convertido en un verdadero reto para los contadores por las implicaciones que esas medidas han significado en la preparación de los estados financieros. Por esas razones, la FCCPV aprobó modificaciones a las normas para el reconocimiento de activos y pasivos en moneda extranjera buscando resolver la problemática que han venido confrontado las entidades para lograr una presentación razonable de esos rubros y de los efectos que producen en el estado de resultados.

3.    La aprobación de leyes para controlar los precios de los bienes y servicios porque las entidades se han visto obligadas a cambiar ciertos procedimientos contables para evitar sanciones por parte de los reguladores gubernamentales que pueden llegar hasta la confiscación de los negocios. Sobre este asunto la FCCPV ni siquiera ha emitido opinión sobre ciertos aspectos de carácter contable.

4.    El ambiente de negocios y la operación de las entidades que están siendo alterados a medida que el ejecutivo nacional ha aprobado leyes y reglamentos para controlar muchas actividades, al punto de que algunas entidades (nacionales y extranjeras) han optado por el cierre de sus establecimientos en la imposibilidad de mantener operaciones rentables porque ni siquiera pueden producir.

5.    La falta generalizada de información estadísticas oficiales y en especial de la que es necesaria para elaborar el ajuste por inflación, lo cual ha llevado a la FCCPV a dictar una normativa que traerá consecuencias importantes, aun no medidas, sobre la situación financiera y los resultados de las entidades que reportan aplicando los VEN-NIF.

El Ajuste por Inflación[2] y sus Controvertidos Efectos

La FCCPV modificó las NIIF cuando decidió que, independientemente de lo que establecen esas normas las entidades deben reconocer los efectos de la inflación en sus estados financieros preparados de acuerdo con VEN-NIF, cuando el porcentaje acumulado de inflación durante su ejercicio económico sobrepase un (1) dígito. Las NIIF establecen que para aplicar el ajuste por inflación en la jurisdicción donde opera la entidad, la inflación debe sobrepasar el 100% acumulado en tres años. Sin embargo lo dispuesto en los VEN-NIF ha quedado sin efecto porque la inflación en Venezuela sobrepasa el nivel del 100% desde noviembre del año 2009 y se ha mantenido en niveles elevadísimos desde esa fecha, sin perspectivas de su disminución en el futuro.

De forma automática, hasta el fin del año 2014, las entidades han venido aplicando el ajuste por inflación en sus estados financieros tomando en cuenta los índices publicados por el Banco Central de Venezuela (BCV) pero muchas de ellas no han considerado lo relacionado con la presentación de los activos no monetarios, principalmente las propiedades, planta y equipo (PP&E), las cuales se muestran en el estado de situación financiera por los montos ajustados por inflación sin evaluar si esas cantidades son razonables. Es decir, muchos contadores piensan que al hacer el ajuste por inflación de las PP&E ya se cumplió con los VEN-NIF, sin evaluar si los valores que están presentando en el estado de situación financiera de las entidades son razonables. Si se toma en cuenta que en los últimos siete años la inflación acumulada es de más del 700%, cualquiera pudiera asumir que las PP&E en esos estados financieros no se presentan razonablemente si no se reconoce el deterioro del valor de dichos activos, ya que los valores razonables de esos activos en las actuales circunstancias no permitirían recuperar el valor en libros, es decir el monto ajustado por inflación (neto de la correspondiente depreciación acumulada). En síntesis, las PP&E se estarían presentando en los estados financieros por montos no razonables, a menos que las entidades hayan reconocido el deterioro del valor o demuestren que los valores en libros son recuperables a los precios de mercado existentes a la fecha de reporte.

No me referí en el párrafo anterior a los inventarios, los cuales, en la teoría contable deben ser considerados como activos no monetarios. En Venezuela se presenta una situación especialísima porque, en mi opinión (y la de algunos expertos contables), los inventarios no deberían considerarse activos no monetarios. Se basa esta afirmación en el hecho de que desde que apareció la Providencia No. 003/2014 de la SUNDDE, las entidades venezolanas se han visto en la obligación de “ajustar” el precio de venta de los inventarios hasta un determinado nivel, lo que incluye ciertos costos permitidos por los principios contables y otros elementos introducidos en ese instrumento legal como el denominado “margen de ganancia[3]”.

Cuando las entidades se ven obligadas por una ley a limitar el costo de los inventarios a un monto que no puede sobrepasar al precio de venta menos el margen de ganancia legal (que actualmente es de 30%), los principios de contabilidad dejan de ser relevantes. Muy sencillamente expuesto porque es más complicado que como a continuación lo explico, si una entidad adquiere o elabora un bien cuyo “costo legal”[4] alcanza la suma de Bs100, de acuerdo con la ley no puede venderlo por más de Bs130. Adicionalmente hay que tomar en cuenta que si el bien está regulado, como muchas veces sucede, el vendedor no puede ofrecerlo por un precio mayor al monto regulado. Cuando se presenta esta situación, ya de antemano se conoce el valor neto realizable del inventario el cual es el precio regulado. Cuántas entidades están vendiendo sus productos con pérdidas es una pregunta sin contestación, pero seguramente muchas han tenido que ajustar el costo contable de los inventarios para llevarlo al “costo legal” y así evitar la imposición de sanciones del organismo regulador. Probablemente, otros contadores no se han percatado de esta situación y mantienen en los libros de sus entidades cantidades que no pueden imputarse al costo de los inventarios y no los han dado de baja porque nadie les ha advertido que esos montos no son recuperables bajo las circunstancias actuales.

Según una definición muy usada, los activos monetarios son aquellos cuyos montos se fijan en términos de unidades monetarias, de forma independiente a los cambios en el nivel general de precios. Es decir, son activos que tienen un valor nominal fijo en la moneda del país. Los activos no monetarios son aquellos cuyo poder adquisitivo no varía, ya que independientemente de la cantidad de unidades monetarias en que estén expresados, conservan su valor intrínseco ya sea en periodos de inflación o deflación. Como en Venezuela prácticamente hay un tope impuesto legalmente para medir los inventarios, ello significa que estamos en presencia de una situación en la cual las entidades tendrían que considerarlos como activos monetarios y, por tanto, no se podrían ajustar por los efectos de la inflación. Visto de otra manera: en Venezuela los inventarios ya no conservan su valor intrínseco porque su poder adquisitivo está fijado por un tope legal y porque prácticamente tienen un valor nominal fijo. 

En consecuencia, mi opinión es que los inventarios deberían considerarse activos monetarios no sujetos al ajuste por inflación. Muchas entidades siguen aplicando ese principio contable y han incrementado el valor de los inventarios por los efectos de la inflación, sin tomar en cuenta que dichos valores ya no son razonables y probablemente han dejado de reconocer las pérdidas por el deterioro del valor de esos activos o las han reconocido después que han vendido los bienes, lo cual es incorrecto. La FCCPV no se ha pronunciado al respecto y tendría que hacerlo en breve tiempo para evitar más inconvenientes a las entidades por este asunto.

El Problema Cambiario

En varias ocasiones me he referido a este asunto en este Blog[5], pero ahora debe ser enfocado en un contexto más específico, el de los efectos no reconocidos en los estados financieros por el problema cambiario.

Como indiqué más arriba, el control de cambios lleva más de 12 años de establecido y en los últimos tiempos se ha complicado el panorama con la creación de varios tipos de cambio (“TC”) que se diferencian entre sí significativamente. El TC más bajo, denominado TC Cencoex es de Bs6,30/US$1; otro denominado TC Sicad fluctúa de acuerdo con “subastas” conducidas por el BCV, siendo el último publicado a la fecha de este trabajo de Bs12,80/US$1; y el último, denominado TC Simadi, que alcanzó a aproximadamente Bs200/US$1 según la última publicación del BCV. Adicionalmente existe el TC Paralelo, no legal en el país, mediante el cual se realizan, presuntamente, operaciones muy marginales en las fronteras. A la fecha de este trabajo el TC Paralelo había llegado a Bs680/US$1. Puede observarse que las diferencias entre un TC y el otro son, sucesivamente calculadas con referencia al TC Cencoex, de 103%, 2974% y 10.593%.

Por otra parte, la información que fluye desde el BCV en relación con las operaciones realizadas con cada TC y las entidades a las que se les asignan u obtienen divisas utilizando los medios legales, es insuficiente y es sabido que muchas empresas a las que supuestamente les habían garantizado un determinado TC, a la larga el BCV no les ha suministrado las divisas a pesar de que esas entidades depositaron los bolívares necesarios para adquirirlas.

Debido a la problemática cambiaria, que es más confusa que lo que se menciona en los tres párrafos anteriores, la FCCPV ha publicado ciertas normas locales denominadas “Aclaratorias” para guiar a las entidades sobre la forma de medir activos y pasivos en moneda extranjera. La última Aclaratoria es del 25 de enero de 2014 (ACL 2014-01) y no ha sido actualizada a la fecha aunque algunos elementos importantes a utilizar para la medición han cambiado desde esa fecha. A efectos de la medición de activos y pasivos en moneda extranjera, la ACL 2014-01[6] establece en forma muy resumida lo siguiente:

Las opciones para la medición de las partidas en moneda extranjera son:

1.    Cuando se trate de activos de obligatoria venta al BCV o de pasivos registrados ante la autoridad cambiaria (CADIVI o CENCOEX), se deben aplicar los TC oficiales establecidos en los diversos convenios cambiarios suscritos entre el BCV y el Ejecutivo  Nacional. Es decir, para esos casos deben utilizarse los TC oficiales mencionados anteriormente.

2.    Cuando los activos no sean de venta obligatoria al BCV y los pasivos no estén protegidos por TC oficiales, la entidad debe medirlos en función a la mejor estimación de la expectativa de los flujos futuros de bolívares, que a la fecha de la transacción o de los estados financieros habrían de erogarse o recibirse, según sea el caso, para extinguir las obligaciones o realizar los activos en moneda extranjera utilizando mecanismos de intercambio o pago legalmente establecidos o permitidos por el Estado o Leyes de la República Bolivariana de Venezuela.

Los problemas contables que surgen de la aplicación de la ACL 2014-01 se originan en la forma como ha sido interpretada desde que salió la primera versión de esa norma. Hasta antes de la promulgación de la primera Aclaratoria, muchas entidades aseguraban que sus activos y pasivos tenían que ser medidos con el TC Cencoex (CADIVI en sus tiempos) y alegaban que era la forma más conservadora de aplicar la norma. Sin embargo, en el tiempo se ha demostrado que se había utilizado un argumento no válido ya que en el caso de las entidades con pasivos en moneda extranjera, muchas veces esas entidades no habían obtenido las divisas al TC utilizado para la medición y luego se vieron en la obligación de adquirirlas pagando mayores cantidades de bolívares y reconociendo pérdidas cambiarias, en algunos casos por montos importantes, con el problema impositivo relacionado con dichas pérdidas.

Con el paso del tiempo, las entidades han tenido que aceptar que ya no es posible obtener divisas al TC Cencoex pues está reservado para importaciones de bienes esenciales y medicinas, principalmente, y se han ido moviendo hacia la adquisición de moneda extranjera con TC más altos (Sicad y Simadi), incluso algunas comprándolas en el mercado paralelo por razones que no es oportuno explicar aquí. Sin embargo, la realidad ha demostrado que muchas entidades no tienen ninguna seguridad de adquirir divisas ni siquiera a esos dos tipos de cambio y esa realidad ha ocasionado otros problemas contables.

Conocidos son los casos de muchos importadores, líneas aéreas y prestadoras de servicios, entre otras entidades, que han tenido que aceptar en contra de su voluntad y de sus expectativas, que no es posible adquirir divisas pagándolas con los dos primeros tipos de cambio oficiales y muchas han tenido que reconocer pérdidas importantes después de que habían ofrecido infinidad de argumentos para convencer a los usuarios de los estados financieros de que sus deudas en moneda extranjera eran pagaderas con uno de los dos TC más bajos, cuando la realidad ha demostrado todo lo contrario.

Probablemente para muchos contadores estará justificado que se presenten cifras en los estados financieros bajo un enfoque conservador porque no se desean anticipar efectos negativos cuando las entidades tienen que afrontar situaciones como las comentadas. Lo cierto del caso es que no es un asunto de conservatismo ni de protección a la entidad sino de razonabilidad, ya que los principios de contabilidad así lo establecen. Por tanto, cuando muchos propietarios, administradores y/o contadores no admiten la realidad, pueden estar incurriendo en erróneas interpretaciones, como se ha demostrado en este caso, y los estados financieros de sus entidades probablemente no presentan razonablemente, en cuanto se refiere a los activos y pasivos en moneda extranjera, ni la situación financiera ni los resultados de sus operaciones, y se estarían difiriendo ganancias o pérdidas hacia años futuros sin ninguna argumentación contable valedera y contrastable. No se observan signos positivos de que la crisis cambiaria cederá a corto plazo y, es posible que con su empeoramiento se dificulten los procesos para reconocer adecuada y razonablemente los activos y pasivos en moneda extranjera de las entidades venezolanas.

El Marco Legal que Afecta a la Contabilidad

Desde la promulgación de la Ley Orgánica de Precios Justos en enero de 2014, posteriormente modificada en noviembre del mismo año y complementada con la Providencia No. 003/2014 ya mencionada, muchas entidades con negocios en Venezuela han estado sometidas a procesos sancionatorios establecidos en dicha ley debido a las actuaciones de las autoridades de supervisión y control y a la discrecionalidad ejercida durante esas actuaciones, al punto de que algunas empresas han cesado en sus operaciones porque han sido prácticamente confiscadas o porque les han impuesto sanciones tan severas que han obligado al cierre de sus negocios. La pregunta que surge en vista de esto es: Cómo se reconocen esos hechos en los estados financieros para que éstos resulten en información adecuada y suficiente para efectos de propósito general?

Las sanciones establecidas en la ley mencionada están constituidas por: 1) multas; 2) suspensión temporal de los registros obligatorios necesarios para poder operar legalmente; 3) ocupación temporal con intervención de almacenes, depósitos, industrias, comercios, transporte de bienes, por un lapso de hasta 180 días; 4) cierre temporal de almacenes, depósitos o establecimientos dedicados al comercio, conservación, almacenamiento, producción o procesamiento de bienes, por un lapso de hasta 180 días; 5) clausura de almacenes, depósitos y establecimientos dedicados al comercio, conservación, almacenamiento, producción o procesamiento de bienes; 6) confiscación de bienes; y 7) revocatoria de licencias, permisos o autorizaciones, y de manera especial, de los relacionados con el acceso a las divisas.

Los temores de contadores, administradores, directores y propietarios de las entidades ante la aplicación de tales sanciones, han llevado a elaborar esquemas contables que son adaptados estrictamente para cumplir con la ley, lo que puede originar como consecuencia que los sistemas tradicionales de costeo de inventarios han sido modificados o eliminados por la sola única razón de cumplir con las disposiciones legales. Adicionalmente, en vista del desconcierto que se originó con la promulgación de la ley y de sus providencias complementarias, han surgido “instructores” que ofrecen cursos, seminarios y programas de entrenamiento, y especialistas en la elaboración de software que ofrecen “sistemas especializados” garantizando que al aplicar los conocimientos o los sistemas, las entidades no se verán involucradas en errores que pueden ocasionar la imposición de sanciones como las mencionadas anteriormente.

Los problemas contables derivados de tales circunstancias son desconocidos, pero pueden ser anticipados fácilmente: 1) inventarios inadecuadamente valorados, incluyendo pérdidas que no se habrían realizado contablemente o pérdidas que se han reconocido aunque bajo los VEN-NIF no son requeridas; 2) sobrefacturación o subfacturación de bienes y servicios con total prescindencia de elementos de control sobre lo contabilizado en los libros de la entidad; 3) facturas simuladas que pueden estar elaborando algunas entidades para eludir los controles gubernamentales (lo que originaría ingresos subvalorados por la entidad que vende y costos no soportados adecuadamente por la entidad que compra); 4) ausencia de soportes válidos para los registros de ventas y de compras; 5) declaraciones y pagos de impuestos incorrectos debido a los factores anteriores; y 6) ganancias y/o pérdidas no presentadas o presentadas inadecuadamente.

Todos los elementos mencionados representan un riesgo de presentación distorsionada de los estados financieros por parte de las entidades que se han visto en la necesidad o en la obligación de adoptar prácticas inconvenientes que han sido enfocadas únicamente hacia el cumplimiento de las obligaciones establecidas en las leyes y sus reglamentaciones. En este Blog he contestado numerosas preguntas relacionadas con la aplicación de la Ley de Precios Justos que van dirigidas a resolver dudas y conflictos para aplicar sus disposiciones con el único objetivo de impedir la imposición de sanciones. Mi opinión es que existe una tendencia generalizada a aplicar cualquier medida, método, control o proceso que evite esas sanciones, en detrimento importante sobre la aplicación de los VEN-NIIF y en la presentación de los estados financieros.

El Ambiente de Negocios y la Supervivencia de las Entidades

La elaboración de los estados financieros aplicando los VEN-NIF es un proceso que se ejecuta casi sin tomar en cuenta que existen disposiciones contables que deben ser evaluadas cada vez que se reporta, es decir, cuando se presenta la información financiera con propósito general, según se define en el Marco Conceptual. Al elaborar los estados financieros de acuerdo con esos principios, la gerencia debe evaluar la capacidad que tiene la entidad para continuar en funcionamiento; es decir, para continuar como un negocio en marcha. Las NIIF (NIC 1 Presentación de Estados Financieros y Sección 3 de la NIIF para las PyMES del mismo título) contienen los principios y las normas que deben aplicarse para evaluar el concepto de negocio en marcha. En los VEN-NIF no se ha modificado ninguno de esos principios.

Normalmente, los estados financieros se elaboran bajo la hipótesis del negocio en marcha, a menos que la gerencia haya decidido poner en liquidación a la entidad o hacer que cese su actividad. Es decir, se supone que una entidad siempre está en funcionamiento y que así seguirá hasta que sus estatutos, los administradores o los propietarios, una entidad gubernamental, o un evento no previsto, determinen la cesación de sus negocios. Eso es lo que normalmente sucede. Pero en ciertas ocasiones, factores internos o externos pueden evidenciar, independientemente de que los administradores o propietarios no se lo hayan planteado, que la entidad no podría seguir funcionando porque no están dadas todas las condiciones para que eso se cumpla.

Las NIIF establecen que cuando se evalúa si la hipótesis de negocio en marcha es apropiada, la gerencia debe tomar en cuenta toda la información disponible sobre el futuro, lo cual debe cubrir, cuando menos, doce (12) meses a partir del final del período sobre el que se informa. Una entidad que cierra en diciembre deberá considerar esa información para los próximos doce meses, o sea, hasta diciembre del año siguiente. El grado de detalle de las consideraciones sobre el futuro dependerá de los hechos que se presenten en cada caso.

En mi opinión, en el ámbito de negocios de Venezuela, la obtención o procura de las divisas extranjeras (que son el recurso financiero por excelencia de muchas entidades) es el principal objetivo de negocios y el mayor problema de esas entidades porque han venido enfrentando una prolongada e incrementada dificultad para obtenerlas en un país que mantiene un estricto control de cambios desde 2003. Los recursos financieros en moneda nacional parecen abundar en el país, a tasas de interés relativamente bajas (comparadas con las tasas de inflación actuales) y eso podría considerarse un factor atenuante. Pero con moneda nacional muchas entidades no pueden operar y, obligatoriamente se ven en la necesidad de cambiarlas por divisas extranjeras (cuando eso es posible) para asegurar la continuidad de sus negocios.

Adicionalmente a la problemática de las divisas, que es la principal en la actualidad, existe en Venezuela un conjunto de situaciones, algunas de las cuales ya comenté en secciones anteriores, que obligan a la gerencia de las entidades a revisar la hipótesis de negocio en marcha, como las siguientes:

 1.     Los controles gubernamentales sobre costos y precios que vulneran la capacidad de la entidad para decidir sobre la fijación de los precios de sus productos o servicios, con la consecuente posibilidad de incurrir en pérdidas de operación continuas; 

 2.     Los riesgos de una nueva y más pronunciada devaluación de la moneda nacional, lo que impulsaría aumentos de precios que luego deben ser justificados bajo el marco de las leyes vigentes y que de no ser aprobados producirían pérdidas en operación al no poder recuperarse los costos con los precios de venta aprobados por las autoridades gubernamentales; 

 3.     La hiperinflación exacerbada que obliga a las entidades a los ajustes de precios bajo un marco de controles gubernamentales como los mencionados, posiblemente sin posibilidades de lograr ajustes en lapsos cortos de tiempo, lo que causaría pérdidas constantes en operación; 

 4.     El excesivo y complicado marco legal que obliga a las entidades al desembolso de cantidades para el pago de beneficios sociales, impuestos, tasas y contribuciones de todo tipo, sin conexión ninguna con el nivel de ingresos de la entidad. Es decir, que las entidades deben hacer esos desembolsos, independientemente de que no estén produciendo a plena capacidad; 

 5.     El riesgo de cierres prolongados de plantas y almacenes si las autoridades gubernamentales deciden que la entidad ha violado determinadas leyes, por ejemplo, la Ley de Precios Justos; 

 6.     La dificultad para importar insumos y bienes esenciales para la producción propia por la imposibilidad de obtener divisas para la importación; 

 7.     La dificultad para obtener insumos y bienes nacionales necesarios para la producción propia, porque otros productores o importadores en el país confrontan los mismos problemas de producción o de importación y por el alto nivel de desabastecimiento de esos bienes e insumos; 

 8.     El riesgo de reportar pérdidas continuas por la acumulación de problemas financieros y de producción; huelgas intempestivas de trabajadores sin razón ni justificación; tomas arbitrarias de plantas y almacenes por trabajadores y otros, sin motivos justificados o con ellos; ventas disminuidas con costos y gastos incrementados excesivamente por las razones antes comentadas; 

 9.     La incapacidad para el pago de deudas en moneda extranjera por la no obtención de divisas por medio de mecanismos legales del cambio de moneda y por el riesgo de incurrir en violaciones a leyes sobre las leyes creadas al respecto si no se acude a esos mecanismos; 

 10.  El riesgo (aunque no tan significativo) de expropiación forzosa de activos de todo tipo por decisiones no previstas ni anticipadas por el gobierno; 

 11.  La pérdida de personal clave para la dirección, la producción y el mercadeo de la empresa, por la emigración de profesionales a otros países; 

 12.  La incautación de bienes por decisiones de autoridades gubernamentales que se basan en el marco de leyes como la Ley de Precios Justos, con las consecuentes pérdidas financieras y de capacidad de operación; 

 13.  El riesgo de pérdidas en cuentas por cobrar de otras entidades que, a su vez, estarían confrontando problemas de negocio en marcha; y 

 14.  Los precios deprimidos de las propiedades inmobiliarias que se han visto afectados por el ambiente de incertidumbre general sobre esos activos en el país.

Cuando las entidades están afectadas por alguno o varios de los factores mencionados, el concepto de negocio en marcha se ve comprometido y cualquier usuario de la información financiera pudiera opinar que los estados financieros elaborados bajo esas circunstancias sin que hayan sido reveladas y evaluadas adecuadamente por la gerencia, no presentan razonablemente ni la situación financiera ni los resultados de las operaciones de la entidad. Probablemente pocas entidades han revisado este concepto y la gran mayoría continúa presentando sus estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha. Conocidos son los casos de entidades que parecían estar funcionando adecuadamente y que súbitamente declararon que cesaban sus operaciones y que no continuarían con los negocios, sin que los hechos que determinaron esa terrible decisión hubieran sido revelados en los estados financieros de períodos anteriores.

La Falta de Información Estadística Oficial

Según informaciones aparecidas en los medios de comunicación, desde hace varios meses (y años en algunos casos) se ha constatado una omisión continuada por parte de los organismos gubernamentales responsables por la elaboración y publicación oportuna de estadísticas de la economía como las cifras sobre el producto interno y balanza de pagos (no publicadas desde septiembre 2014), índices de inflación y producción de petróleo (no publicados desde diciembre 2014) y gestión fiscal (pendiente desde diciembre 2012) entre las más importantes. Esas informaciones son de vital importancia para la visión sobre el desempeño de la economía y para la proyección de variables que son necesarias en cualquier actividad de negocios que base su crecimiento en datos, cálculos y proyecciones adecuadas.

Particularmente importante para la información financiera es la falta de cifras sobre los índices de inflación, las cuales son vitales para la elaboración adecuada del ajuste por inflación para efectos contables y para efectos impositivos. Además de que hubo un cambio en el método de cálculo de la inflación, durante el año 2014 se observó una tendencia de retraso por parte del BCV en el suministro de las cifras correspondientes a los últimos meses de ese año, ya que no fue sino hasta el 13 de febrero de 2015 cuando publicó la data del mes de diciembre del año 2014. A la fecha de este trabajo no se ha publicado ninguna cifra sobre la inflación del año 2015, por lo que el atraso es de siete meses continuos.

En vista de la falta de información sobre la data de inflación, el 16 de abril de 2015, la FCCPV publicó un borrador del boletín BA VEN-NIF 2 Versión 2 (“el boletín”), en el que establecía ciertas normas para la estimación del Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) cuando no se disponga de las cifras oficiales del BCV. Dicho borrador fue modificado en junio de 2015 y aprobado finalmente en julio de 2015[7]. Las decisiones medulares adoptadas en el boletín se sintetizan en los siguientes tres párrafos:

17. Cuando el INPC no esté disponible para uno o más meses y una entidad deba presentar información financiera ajustada por los efectos de la inflación en una fecha que incluye meses afectados por la referida ausencia de publicación, la entidad utilizará el o los INPC estimados, utilizando para su mejor estimación una metodología similar a la aplicada por el BCV y para ello deberá obtenerlos mediante estudios realizados por profesionales expertos en la materia, de forma que reflejen la evolución de los precios de una canasta de bienes y servicios representativa del consumo familiar. Algunas características para la fiabilidad de un INPC estimado por este método son:  

                         1. El estudio de la variación de los precios de un amplio rango de bienes y servicios;
                         2. Considerar las mismas ciudades para las que el BCV emite el INPC desagregado;
                        3. La metodología utilizada para su estimación debe ser igual en cada mes;
                        4. El valor determinado debe estar libre de sesgo;
                        5. Debe ser actualizado mensualmente.

Cuando sea aplicado este procedimiento, la entidad deberá revelar información sobre los profesionales expertos que elaboraron el estudio utilizado para la estimación del o los INPC y, como mínimo cada una de las características antes señaladas. En caso que el estudio haya sido contratado por algún organismo que agrupe a entidades de un mismo sector económico o geográfico, deberá revelarse este hecho.

 18. Cuando la entidad, luego de evaluar la aplicabilidad del procedimiento descrito en el párrafo 17, concluya que es impracticable o generaría un costo o esfuerzo desproporcionado, procederá a estimar el o los INPC no emitidos por el BCV, a través del siguiente procedimiento simplificado: 

a. Calcular el promedio simple de la variación porcentual correspondiente a los últimos tres (3) INPC, publicada por el BCV en su página Web. 

 b. Ajustar el último INPC publicado por el BCV por el promedio determinado conforme al literal anterior. El valor así obtenido, será el INPC estimado para el primer mes cuyo valor oficial no esté disponible. 

 c. Ajustar el INPC estimado según el literal “b”, por el promedio determinado conforme al literal "a". El valor así obtenido, será el INPC estimado para el segundo mes cuyo valor oficial no esté disponible. Este procedimiento se aplicará sucesivamente, hasta completar la estimación para todos los INPC para los meses que sean requeridos.

 Al aplicar este procedimiento, la entidad deberá revelar los cálculos efectuados para la estimación del o los INPC utilizados para el reconocimiento de la inflación en los estados financieros emitidos. 

 19. Si el BCV efectúa la publicación del o los INPC, después de hecha la estimación por parte de la entidad, ésta deberá aplicar las disposiciones contenidas en el BA VEN-NIF N° 4 “Determinación de la fecha de autorización de los estados financieros para su publicación, en el marco de las regulaciones contenidas en el Código de Comercio Venezolano”, así como la NIC 10 o la Sección 32 de la NIIF para las PYMES.

Cuando se evalúa lo copiado anteriormente, se puede concluir sin mayores dificultades que las entidades no podrán aplicar el párrafo 17 sin incurrir en costos desproporcionados para el tipo de información que se requiere, además de que el tiempo que tomaría comprobar que se cumplen todos los requerimientos de ese párrafo podría resultar excesivo cuando se deben tomar decisiones urgentes como las que está originando la situación actual. Debe tomarse en cuenta que las entidades con cierres de ejercicio entre enero y abril, debieron presentar sus declaraciones de rentas entre abril y junio, pero como el INPC no se ha publicado, se desconocen las decisiones adoptadas por esas entidades para presentar dichas declaraciones incluyendo el ajuste por inflación fiscal.

Mi opinión es que la totalidad de las entidades optarán por aplicar el párrafo 18 que es mucho más sencillo aunque adolece de rigurosidad científica. No se entiende por qué la FCCPV esperó casi siete meses para producir un boletín como el que ahora está disponible con una solución tan simple. Por lo demás, se desconocen los procedimientos que adoptaron las entidades que debieron reportar como se indica en el párrafo anterior para solucionar el problema.

Sin embargo, con la publicación del BA VEN-NIF 2, V2 no se resuelve el problema de la falta de información del INPC porque las entidades que lo apliquen transitoriamente, después tendrán que recalcular todas las cifras contables ajustadas por inflación después que el BCV publique la información oficial y aplicar lo establecido en el párrafo 19 del boletín. Por los momentos, toda entidad que use el boletín deberá revelar claramente en las notas a los estados financieros cómo realizó los cálculos del ajuste por inflación, advirtiendo a los usuarios que las cifras presentadas en dichos estados tendrán que ser reestructuradas posteriormente, cuando estén disponibles las cifras oficiales y se presenten nuevos estados financieros corregidos.

Este problema, aunado al que comento en la primera sección de este trabajo, agrega un nuevo elemento de distorsión en la información financiera que presentan las entidades venezolanas. Las entidades venezolanas aparte de que tendrán que calcular las cifras ajustadas por inflación con datos provisionales (los del boletín), estarían dejando de tomar en cuenta los factores de distorsión de la inflación sobre las PP&E y los inventarios (de considerar este último rubro como una partida no monetaria), si no las ajustan para reconocer el posible deterioro que seguramente arrastra sobre esas partidas el ajuste por inflación.

Después que fue publicado este trabajo originalmente el 23 de agosto de 2015, cuatro días después la Superintendencia Nacional de Valores (SNV), publicó la Circular N° 3045 para informar a los emisores de valores que son objeto de oferta pública, que se difiere la presentación de estados financieros ajustados por inflación. Dichos estados financieros deberán ser presentados cuando la Superintendencia lo requiera.

Igualmente se informó a Operadores de Valores Autorizados, Fondos Mutuales de Capital Abierto y Sociedades Administrativas de las Entidades de Inversión Colectivas que se difiere la presentación de sus estados financieros auditados complementarios ajustados por inflación, los cuales se presentaran cuando lo requiera la Superintendencia.

Todas las entidades mencionadas deben presentar sus estados financieros a valores históricos con sus correspondientes notas explicativas.

Esas decisiones contribuyen aún más a enrarecer el ambiente que rodea a los inversores, quienes ahora no podrán examinar la información financiera ajustada por inflación, como lo exigen los VEN-NIF.

Conclusión

No es viable para propietarios, administradores y contadores tomar decisiones acertadas ante el panorama de distorsiones contables bajo el cual se desempeñan las entidades venezolanas, sin la guía de las instituciones apropiadas. Probablemente algunos se han paseado por estos problemas pero no se han animado a evaluarlos organizadamente ni a plantear soluciones. Es justo reconocer que un análisis como el que contiene este trabajo puede parecer chocante a otros porque quien lo elaboró no está sometido a las presiones del día a día, ni a la lucha por la supervivencia en la que se mantienen la mayoría de las entidades en el país, principalmente las PyMES. Estoy consciente de esa circunstancia. Soy un simple analista de las circunstancias actuales, las cuales pueden cambiar en cualquier momento y, entonces dejarían de tener vigencia, para bien o para mal. 

Si las distorsiones no son eliminadas, persistirán los problemas y, aún, se podrían incrementar en el futuro para mayor deterioro del reporte financiero presente y futuro de las entidades venezolanas que son las que sufrirán los impactos de la no comparabilidad de la información financiera con la de otros países. Pero también porque muchos podrían estar confiando en que los estados financieros están siendo elaborados y presentados adecuadamente e cuando eso pudiera no ser real. Los auditores externos tienen gran responsabilidad por advertir cualquier desviación significativa que pudiera estar afectando la información financiera de sus clientes y no pueden obviar ese hecho cuando reportan sobre los estados financieros de las entidades venezolanas.

Las soluciones no son sencillas pero no por eso debe dejarse de lado la búsqueda de medidas correctivas y para eso están las instituciones autorizadas, entre las cuales está la FCCPV, que deben permanecer alertas vigilando la situación y aportando soluciones oportunas y apropiadas que permitan a las entidades preparar un reporte financiero que satisfaga a todos los usuarios de los estados financieros, sean ellos usuarios internos o usuarios externos.

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[1] El IASB o International Accounting Standard Board, es la institución encargada de evaluar, estudiar, proponer, promulgar y modificar las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, que son los principios de contabilidad aceptados internacionalmente.

[2] Para mayor información sobre este tema, lea el trabajo Ajuste por Inflación y Deterioro de los Activos No Monetarios en este Blog: http://niifpymes-venezuela.blogspot.com/2013/06/ajuste-por-inflacion-y-deterioro-de-los.html 

[3] Ver el trabajo La Ley de Precios y las NIIF en Venezuela en este Blog; http://niifpymes-venezuela.blogspot.com/2013/06/ajuste-por-inflacion-y-deterioro-de-los.html

[4] Utilizo el término “costo legal” para diferenciarlo del costo contable. Las entidades venezolanas se ven obligadas, por ley, a establecer el costo legal según lo establece la Providencia No. 003/2014 de la SUNDDE y ese costo legal puede resultar diferente al costo determinado según los VEN-NIF.

[5] Para una actualización más completa sobre este tema, consulte en mi Blog el trabajo Tipos de Cambio Múltiples en Venezuela – Un Problema Contable: http://niifpymes-venezuela.blogspot.com/2014/04/tipos-de-cambio-multiples-en-venezuela.html

[6] Se puede obtener copia de la Aclaratoria directamente en la página de la FCCPV haciendo click en el siguiente vínculo: http://www.fccpv.org/cont/data/files/ACL-2014-01-25.pdf

[7] Los interesados en leer el boletín BA VEN-NIF 2, Versión 2, pueden bajarlo directamente desde la página de la FCCPV mediante este vínculo: http://www.fccpv.org/cont3/data/files/20150801_BA_VEN-NIF_Nro.2_V-2.pdf

Aplicación de las NIIF en Venezuela

I. Introducción

En Venezuela se autorizó la promulgación de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) desde hace ya más de 10 años y las entidades las vienen empleando efectivamente desde hace 7 años. Se ha recorrido un trayecto que en otros países apenas se inicia, y se ha acumulado conocimiento y experiencia sobre las normas como posiblemente en otras jurisdicciones no se ha logrado. Además, eventos legales, económicos y financieros han afectado profundamente al país y a las entidades que deben reportar bajo el marco de las NIIF, y esas entidades han tenido que enfrentar retos y desafíos para aplicar las normas en forma adecuada sin desvirtuar el marco conceptual bajo el cual se promulgaron.

Sin embargo, desde que inicié la publicación de trabajos en este Blog para colaborar con profesionales venezolanos y otros interesados en el conocimiento y aplicación de las NIIF, y durante mi participación en otras aplicaciones de las redes sociales, he observado que todavía existe cierto desconocimiento sobre cómo aplicar esas normas, sobre todo por quienes parecen no haber recibido entrenamiento formal sobre el tema o que habiéndolo recibido, no conservan sus conocimientos sólidamente establecidos como para resolver dudas y proceder adecuadamente para beneficio de sus clientes o empleadores.

En este Blog he recibido muchos comentarios solicitando asesoría para resolver problemas puntuales relacionados con algún post en particular, lo cual es normal, ya que los temas que se incluyen en este portal se relacionan, por lo general, con nuevos pronunciamientos o tópicos novísimos que no son fáciles de aplicar, como por ejemplo, cuando desarrollé el trabajo sobre la Ley de Precios y sus Efectos Contables.

Mientras ejercí en Venezuela como instructor en innumerables cursos presenciales a los que asistieron un gran número de interesados en la NIIF para las PyMES (“la Norma”, de ahora en adelante), o en cursos especiales sobre las NIIF Completas, observé un desconcierto general en muchos participantes quienes pensaban que estaban asistiendo a una sesión de entrenamiento sobre un tema que ellos nunca habían visto. La inseguridad se basaba, en mi opinión, en la falacia de que las NIIF (en cualquiera de sus versiones) son principios de contabilidad diferentes a los que se aplicaban en el país antes de que se aprobaran esas normas. En realidad, eso no es cierto y más adelante explicaré por qué afirmo esto tan enfáticamente.

Adicionalmente, en el país se han introducido elementos extraños a las NIIF que han contribuido a confundir a los usuarios de las normas, a los preparadores de estados financieros y a los interesados en la información financiera. Los más importantes de esos elementos son la Providencia Administrativa Nº 003/2014 de la SUNDDE y el Manual de Requisitos Legales, Técnicos y Financieros emitido por el Servicio Nacional de Contrataciones (SNC). Ambos instrumentos han originado complicaciones innecesarias en el universo de aplicación de los principios contables de Venezuela porque, además de que en algunos casos parte de su contenido se desvía de dichos principios, en otros casos crean reglas que si no son aplicadas por los preparadores de la información financiera, podrían causar sanciones a las entidades emisoras de los estados financieros y a los profesionales de la Contaduría Pública.

II. Qué son los PCGA y cómo están Representados en Venezuela?

Los PCGA, en general, son los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, los cuales están constituidos por las NIIF en sus dos versiones (las NIIF Completas y la NIIF para las PyMES), los Boletines de Aplicación (BA) y las Aclaratorias. En su conjunto, los PCGA se identifican como VEN-NIF, lo cual se explica a continuación.

En el BA VEN-NIF 0, Versión 5, emitido por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela (FCCPV), única Institución autorizada para promulgar principios de contabilidad generalmente aceptados en el país, se establece parcialmente lo siguiente:

“ALCANCE

6. Los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela serán aplicados por toda entidad que prepare sus estados financieros para usuarios externos o requeridos por cualquier disposición legal venezolana.

7. Se entiende por entidad, cualquier unidad identificable, que realice actividades económicas, constituida por combinaciones de recursos humanos, naturales y financieros, coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los fines para los cuales fue creada y que emite estados financieros como su principal fuente de información acerca de la entidad. Incluye tanto a personas naturales, empresarios individuales, formas asociativas de hecho o de derecho, una parte o combinación de ellas.

8. Las entidades que no persigan fines de lucro, al utilizar los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela podrán modificar las descripciones de partidas específicas de los estados financieros e incluso para éstos, cuando la terminología no se ajuste a este tipo de entidades.”

Adicionalmente, en el BA VEN-NIF 8, Versión 1, se establecen los siguientes

“ACUERDOS

5. Los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela VEN-NIF, se clasifican dos (2) grupos:

5.1. VEN-NIF GE, correspondientes a los principios de contabilidad que adoptarán las grandes entidades y están conformados por los Boletines de Aplicación (BA VEN-NIF), que deben ser aplicados conjuntamente con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF Completas); y

5.2. VEN-NIF PYME, correspondientes a los principios de contabilidad que adoptarán las pequeñas y medianas entidades, conformados por los Boletines de Aplicación (BA VEN-NIF), que deben ser aplicados conjuntamente con la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PyMES)

6. La clasificación de gran entidad o pequeña y mediana entidad, será decidida por cada entidad, tomando como base los criterios que sean aprobados por el gremio de contadores públicos, diseñados con la finalidad de aplicación de uno de los dos grupos que conforman los VEN-NIF.”

Ciertas entidades que realizan actividades económicas específicas y que deben rendir cuentas públicamente, no aplican los principios de contabilidad generalmente aceptados sino normas contables que no cumplen con las NIIF y que son emitidas por los correspondientes organismos reguladores. Se incluyen en este grupo a los bancos, las instituciones financieras, las compañías de seguros y las de reaseguros.

Con anterioridad a la aprobación de los VEN-NIF como los principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, se aplicaban las denominadas Declaraciones de Principios de Contabilidad (DPC), que contenían normas que en algunos casos diferían de las NIIF pero que en otros coincidían con ellas. O simplemente, las NIIF contenían algunas normas que no estaban incluidas entre las DPC.

La más conocida y trajinada de las DPC, es la DPC-10, que estaba enfocada específicamente en el ajuste por inflación. La DPC-10 difería en algunos aspectos de las NIIF, porque contenía ciertas disposiciones (como el denominado Método Mixto) no reconocidas en las NIIF.

Sin embargo, antes de la adopción de las NIIF como principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, la FCCPV permitía la aplicación de las NIIF “en forma supletoria”; es decir, que si en las DPC no existía una norma para el adecuado tratamiento contable de alguna transacción, la entidad podía aplicar las NIIF supletoriamente.

Como indiqué, la FCCPV completó el esquema de los PCGA en Venezuela con la emisión de Aclaratorias y los Boletines de Aplicación (BA). En su conjunto, los PCGA son denominados VEN-NIF y como ya se indicó arriba, los VEN-NIIF GE aplican a las denominadas Grandes Entidades y los VEN-NIF PYME a las Pequeñas y Medianas Entidades.

Por lo tanto, podemos llegar a algunas conclusiones preliminares, necesarias para entender el análisis posterior, como indico enseguida:

1. En Venezuela siempre han existido principios de contabilidad generalmente aceptados, y ya desde 1997 se podían aplicar las NIIF en forma supletoria a las DPC; 

2. Toda entidad que requiera emitir estados financieros en Venezuela para usuarios externos, requeridos por cualquier disposición legal o por otras razonas (excepto las entidades que están regidas por leyes especiales), debe aplicar los VEN-NIF;  

3. Los únicos PCGA que se pueden aplicar en Venezuela son los VEN-NIF, constituidos éstos por las NIIF Completas, la NIIF para las PyMES. los Boletines de Aplicación BA VEN-NIF y las Aclaratorias;  

4. Ninguna instancia, disposición, reglamento, manual o providencia legal sustituye a los PCGA, tal y como están establecidos en Venezuela;  

5. Otras entidades regidas por leyes especiales o reguladas por organismos públicos no aplican ni las NIIF, ni los VEN-NIF como su marco de reporte financiero en Venezuela. Sin embargo, a esas entidades se les pueden requerir estados financieros elaborados bajo las NIIF Completas para fines estrictamente de información para los reguladores. 

III. Instrumentos que Crean Incertidumbres sobre la Aplicación de los PCGA

Algunos interesados han formulado preguntas en relación con ciertos instrumentos legales que crean incertidumbres sobre la aplicación de los PCGA. Los más señalados de esos instrumentos son la Providencia Administrativa Nº 003/2014 de la SUNDDE (“la Providencia”) y el Manual de Requisitos Legales, Técnicos y Financieros emitido por el Servicio Nacional de Contrataciones (“el Manual”).

La Providencia de la SUNDDE

Un trabajo sobre la Providencia, publicado en mi Blog en febrero de 2014 (y el más leído hasta la fecha), ha originado muchos comentarios de los lectores, referidos todos a preguntas y dudas sobre la aplicación de dicho instrumento legal. Hubo usuarios que indicaban que a partir de la promulgación de la Providencia habría que llevar un doble juego de libros contables (completamente falso); otro comentó: “Lo que debe hacer la FCCPV es redactar nuevamente las VEN-NIF, de manera que se ajusten más a las normativas gubernamentales, y no tanto a las NIIF impuestas por el IASB y FASB”; otros indicaban que lo más conveniente sería llevar un sistema de costos adecuado a la Providencia, pero no indicaban qué había que hacer con los libros legales; y, lo más lamentable de todo fue que muchos demostraron una grave falta de conocimientos sobre los PCGA. Ver La Ley de Precios y las NIIF en Venezuela.

El trabajo fue publicado, precisamente para advertir los graves problemas que se presentarían en las entidades obligadas a mantener ciertos controles para demostrar que los costos de los bienes y servicios que ofrecen al público están apegados a la normativa de la Providencia, porque, en mi opinión, su texto vulnera la validez y aplicabilidad de los PCGA relativos a inventarios, costos y gastos. Quizás, la redacción de dicho instrumento, por la premura con la que fue publicada, y/o por la falta de discusión y de divulgación, originó esas dudas de los usuarios. Pero lo más notable observado en los comentarios de los usuarios es que en muchos casos se podía inferir que las entidades que ellos representaban nunca han utilizado una “estructura de costos”, lo cual permitiría concluir que la contabilidad de esas entidades no habría sido llevada de un todo de acuerdo con los PCGA.

El Manual de la SNC

El Manual tiene otras características y pudiera interpretarse que su contenido no está vinculado directamente con los PCGA, lo cual no es cierto. No es mi intención hacer un análisis de dicho instrumento ya que, en mi opinión, no hay ninguna posibilidad de que sea modificado por la autoridad gubernamental que lo emitió y porque, aparentemente, las autoridades contables solo se han limitado a un proceso de consultas para solucionar algunas dudas con respecto a asuntos de auditoría, más bien que para demostrar la problemática que se presenta con los PCGA. Es conveniente aclarar que el Manual es únicamente aplicable por las personas naturales y jurídicas interesadas en inscribirse o actualizarse ante el Registro Nacional de Contratistas (RNC). No interpreto, de ninguna manera, que la obligación de presentar información financiera para cumplir con los requisitos de ese organismo pueda calificarse como un acto de “rendición de cuentas”, sino como una actuación para presentar cierta información necesaria para calificar como contratista del estado.

Algunos de los aspectos que contiene el Manual y que considero comprometen la aplicación de los PCGA, son los siguientes (los números de referencia y los textos fueron copiados textualmente):

“3.1 Estados Financieros elaborados de acuerdo a los Principios Contables Generalmente Aceptados en Venezuela que se encuentren vigentes, por el Colegio de Contadores Públicos correspondiente, a costos históricos y ajustados por efectos de inflación.”

De acuerdo con los PCGA, no existen “estados financieros a costos históricos y ajustados por efectos de la inflación”. Sólo existen estados financieros con propósitos de información general, y en las NIIF (tanto en las NIIF Completas como en la NIIF para las PyMES) se identifican claramente esos estados financieros. La costumbre de solicitar “información histórica” a las entidades se originó hace años, cuando imperaban las DPC en el país y muchos usuarios no comprendían bien el concepto del ajuste por inflación. Los bancos y las instituciones financieras siempre se han negado a aceptar estados financieros ajustados por inflación y siempre han solicitado que se adjunte una “información histórica”, quizás para ellos poder hacer sus análisis financieros. Cuáles son las razones para que en el Manual se soliciten esos “estados financieros a costos históricos” es un misterio para mí.

El asunto origina también problemas a los auditores que tienen que opinar sobre esos “estados financieros” y desconozco cómo se están redactando los informes de auditoría en esas condiciones. Pero el punto es que no pueden existir dos juegos de estados financieros ya que eso compromete la veracidad, la razonabilidad, la confiabilidad y la comparabilidad de la información financiera en una economía hiperinflacionaria como la de Venezuela.

En otro aparte, el Manual establece:

“3.1.1.2 No se aceptan Estados Financieros Consolidados con filiales.”

Normalmente, las NIIF requieren que una controladora (la matriz) presente estados financieros consolidados. La NIC 27 prescribe los requerimientos de contabilización e información a revelar para inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas cuando una entidad prepara estados financieros separados.

La NIIF para las PyMES no requiere la presentación de estados financieros separados para la entidad controladora o para las subsidiarias individuales. Sin embargo, en ausencia de una norma específica, los usuarios pueden acudir a las NIIF Completas para determinar el adecuado tratamiento contable del asunto. En este caso, las PyMES acudirían a la NIC 27 para elaborar los estados financieros separados que requiere el SNC.

Ahora bien, tomando en cuenta que existe una gran diferencia entre estados financieros separados y estados financieros consolidados, el requerimiento de la SNC obliga a las entidades a preparar dos set de estados financieros para que sean auditados, lo cual crea costos adicionales para esas entidades y origina la posible tendencia entre los usuarios a elaborar estados financieros separados únicamente, los cuales no informan razonablemente la realidad financiera del grupo. Por otra parte, para que los auditores puedan emitir su opinión sobre cada juego de estados financieros (los separados y los consolidados), deben asegurarse de cumplir adecuadamente con las Normas de Auditoría e identificar claramente cuándo se trata de una opinión sobre estados financieros consolidados y cuándo se trata de estados financieros separados. Los interesados deben consultar las NIAS para adecuarse a esas normas.

IV. Qué Aplica: Las NIIF Completas o la NIIF para las PyMES?

Parece existir cierto desconocimiento entre algunos preparadores de estados financieros sobre cuál  es el conjunto de normas que debe aplicar una determinada entidad. Eso lo responde la NIIF para las PyMES.

Cualquier entidad puede aplicar las NIIF Completas sin ninguna limitación de tamaño, tipo, ubicación o características, pero el costo de aplicar dicho conjunto de normas y su complejidad son factores que originaron, entre otros, la necesidad de emitir la NIIF para las PyMES. En la Sección 1 de esa norma se establece lo siguiente:

“Alcance pretendido de esta NIIF

1.1 Se pretende que la NIIF para las PyMES se utilice por las pequeñas y medianas entidades (PyMES). Esta sección describe las características de las PyMES.

Descripción de las pequeñas y medianas entidades

1.2 Las pequeñas y medianas entidades son entidades que:

(a) no tienen obligación pública de rendir cuentas, y

(b) publican estados financieros con propósito de información general para usuarios externos. Son ejemplos de usuarios externos los propietarios que no están implicados en la gestión del negocio, los acreedores actuales o potenciales y las agencias de calificación crediticia.

1.3 Una entidad tiene obligación pública de rendir cuentas si:

(a) sus instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en un mercado público o están en proceso de emitir estos instrumentos para negociarse en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado fuera de la bolsa de valores, incluyendo mercados locales o regionales), o

(b) una de sus principales actividades es mantener activos en calidad de fiduciaria para un amplio grupo de terceros. Este suele ser el caso de los bancos, las cooperativas de crédito, las compañías de seguros, los intermediarios de bolsa, los fondos de inversión y los bancos de inversión."

Queda muy claro al leer el texto anterior, que si una entidad no tiene obligación pública de rendir cuentas, puede utilizar perfectamente la NIIF para las PyMES y no es obligatorio que aplique las NIIF Completas, incluso ni siquiera para cumplir con los requisitos del Manual del SNC. En el párrafo 3.1 de ese instrumento se requieren (textualmente): “Estados Financieros elaborados de acuerdo a los Principios Contables Generalmente Aceptados en Venezuela que se encuentren vigentes, por el Colegio de Contadores Públicos correspondiente.” La NIIF para las PyMES es uno de los PCGA. Ver arriba la sección II para completar la visión sobre este punto.

Por otra parte, una entidad que haya elegido inicialmente las NIIF Completas como su marco de reporte financiero, si cumple con lo establecido en los párrafos arriba transcritos de la Sección 1 de la NIIF para las PyMES puede, perfectamente, migrar a esa Norma cumpliendo con los requisitos para el cambio. Abajo, en la Sección V explico cómo es el proceso para esa transición que por lo demás está ratificado en el BA VEN-NIF 6, Versión 1. Al contrario, una entidad que haya venido reportando bajo la NIIF para las PyMES y que cumpla con alguno de los requerimientos arriba detallados (por ejemplo, que tenga que rendir cuentas públicamente), debe cambiar a las NIIF Completas aplicando la NIIF 1 y todos los procedimientos establecidos en esa norma.

La Guía para las Micro Entidades

En junio de 2013, el IASB publicó la Guía para Micro Entidades que apliquen la NIIF para las PYMES (“la Guía”). La Guía acompaña a la NIIF para las PyMES, pero no es parte de ella. En la introducción de ese documento se establece lo siguiente:

“IN2 – Esta Guía pretende ayudar a las micro entidades que quedan dentro del alcance de la NIIF para las PYMES, es decir, que no tienen obligación pública de rendir cuentas (véase el párrafo G2), y se requiere que preparen estados financieros con propósito de información general de acuerdo con la NIIF para las PyMES emitida en julio de 2009 (por ejemplo, según la ley en sus jurisdicciones) o decida hacerlo así, para identificar más fácilmente los requerimientos de la NIIF para las PYMES que son relevantes para ellas. No es una Norma separada para micro entidades.”

No he podido encontrar ninguna disposición, autorización o denegación en la página de la FCCPV que indique que cualquier entidad que se considere una Micro Entidad puede utilizar la Guía y solamente hay un link en esa página para bajar el documento directamente desde el sitio de la IASB. Tampoco existe ningún documento de la FCCPV que establezca cuándo se puede considerar que una entidad es una Micro Entidad, a pesar de que los beneficios para las entidades que pudieran aplicar la Guía serían muy importantes porque no tendrían que aplicar la NIIF para las PYMES en toda su extensión.

Es conveniente tomar en cuenta que la Guía se refiere a las Micro Entidades de la siguiente manera:

“IN4 – Esta Guía no define una micro entidad en términos cuantitativos. Una jurisdicción puede tomar la decisión de definir una micro entidad en términos cuantitativos o proporcionar indicadores adicionales de características típicas para señalar cuándo debe utilizarse esta Guía en esa jurisdicción. Una micro entidad es normalmente una entidad muy pequeña con transacciones sencillas que habitualmente tiene las características siguientes:

(a) pocos empleados y a menudo gestionada por el propietario;

(b) niveles bajos o moderados de ingresos de actividades ordinarias y activos brutos; y

(c) no

(i) tiene inversiones en subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos;

(ii) mantiene o emite instrumentos financieros complejos; y

(iii) emite acciones u opciones sobre acciones para los empleados u otras partes a cambio de bienes o servicios.”

De manera que si una entidad cumple con esas características, podría utilizar la Guía como sus PCGA (específicamente, la NIIF para las PyMES), pero estaría sujeta a que si requiere un dictamen de un contador público, emitido después de una auditoría o de una revisión limitada, dicho profesional tendría que indicar que los estados financieros no están elaborados de acuerdo con PCGA (VEN-NIF), ya que, como señalé anteriormente, la Guía no aparece mencionada en ninguno de los boletines BA ni en las Aclaratorias de la FCCPV.

Esta situación debe ser tomada en cuenta por las entidades interesadas en aplicar la Guía, ya que otro organismo público (el Servicio Autónomo de Registros y Notarías – SAREN) publicó una Resolución que estableció requerimientos en cuanto a estados financieros e informes de auditoría de entidades interesadas en registrar públicamente ciertos documentos relacionados con sus actividades mercantiles, en cumplimiento del Código de Comercio y otras leyes.

No obstante, lo anterior no aplica al Informe del Comisario que debe ser presentado por las entidades cuando registran anualmente las actas de las asambleas ordinarias. No se requiere que el Comisario realice una auditoría para rendir su informe y dicho cargo puede ser ejercido por un licenciado en administración, un contador público, o un economista. Por lo tanto, el trabajo que realiza el Comisario no tiene que cumplir con las normas de auditoría y cualquiera de los profesionales mencionados podría emitir su informe basándose en los estados financieros elaborados por la micro entidad utilizando la NIIF para las PyMES mediante la aplicación de la Guía.

V. Transición o Adopción?

Algunos han preguntado qué hacer en el caso de una entidad que nunca ha aplicado las NIIF y si esa entidad ahora debe hacer la transición a esas normas o estaría adoptándolas por primera vez. La pregunta puede parecer impertinente hoy en un país que aprobó el plan para la aplicación de esas normas hace más de 10 años, en 2004 (en esa fecha no había sido promulgada la NIIF para las PyMES), aunque en realidad, las NIIF Completas fueron aprobadas para comenzar a aplicarse en los ejercicios que finalizaron a partir del 31 de diciembre de 2008. La NIIF para las PyMES fue inicialmente aprobada en Venezuela para aplicarse a partir de los ejercicios que finalizaran el 31 de diciembre de 2010, pero luego esa fecha se cambió al 31 de diciembre de 2011.

Por tanto, toda entidad que presentó estados financieros el 31 de diciembre de 2008 y que optó por utilizar las NIIF Completas, debió aplicar esas normas en la fecha indicada, y tomando en cuenta que debía presentar información comparativa, por lo menos por dos años, también debió presentar la información financiera de 2007 bajo las NIIF Completas. El año de aplicación para esas entidades fue el 2008 y el de transición, el año 2007.

Lo mismo ocurrió con las pequeñas y medianas entidades. Esas entidades debieron presentar por primera vez la información financiera de 2011, comparativa con 2010, aplicando la NIIF para las PyMES. El año de aplicación para esas entidades fue el 2011 y el de transición, el año 2010.

Por lo tanto, una entidad que nunca aplicó ni las NIIF Completas ni la NIIF para las PyMES y que haya operado en los dos últimos ejercicios, tendrá obligatoriamente que preparar dos juegos de estados financieros bajo la norma que le aplique: el que corresponde al año de aplicación y al del año de transición.

Por ejemplo: una entidad califica como PyME; cierra el 31 de diciembre; viene preparando sus estados financieros bajo las DPC; nunca aplicó las NIIF; y ahora opta por aplicarlas. Esa entidad puede esperar hasta el cierre de 2015 (el año de aplicación) para cerrar su primer ejercicio utilizando la NIIF para las PyMES, pero también debe aplicarla en 2014 (el año de transición) para poder presentar la información comparativa. Sin embargo, esa misma entidad podría decidir que su año de transición es el 2013 y el de aplicación el 2014, presentando ambos años sobre la misma base.

La razón de decidir cuál es el año de aplicación es importante a efectos de utilizar las normas apropiadamente. Bajo las NIIF Completas existe la NIIF 1 que establece las reglas para la aplicación, por primera vez, de esas normas. Si se utiliza la NIIF para las PyMES se debe utilizar la Sección 35 como se explica más adelante. En todo caso, si se trata de una PyME, la entidad debe revisar completamente las Secciones de la Norma que le apliquen para dar reconocimiento apropiado a las transacciones y operaciones que serían afectadas por el cambio de principios, afectando los resultados de cada año correctamente (lo que corresponda al año de transición y lo que corresponda al año de aplicación), o llevando a resultados de años anteriores lo que corresponda a años previos a la transición.

Los usuarios de la NIIF para las PyMES deben tomar en cuenta que en la Sección 35 se establecen ciertas exenciones para las entidades que no puedan recabar, resumir o preparar determinada información, bien porque no tienen los recaudos completos o porque el costo de prepararlos resulta demasiado alto en comparación con los beneficios esperados. La Norma es sumamente flexible ya que el interés del IASB es permitir que todas las pequeñas y medianas entidades puedan aplicar la Norma sin mayores costos ni esfuerzos desmedidos.

VI. Qué Sucede si la Entidad Nunca ha Aplicado la NIIF para las PyMES?

Con base en lo anteriormente expuesto, debo recalcar que si una entidad nunca aplicó la NIIF para las PyMES (las entidades que deben rendir cuentas estaban obligadas a utilizar las NIIF Completas desde que se aprobaron oficialmente), deberíamos concluir que esa entidad ha venido empleando las DPC (u otro marco contable desconocido) para preparar su información financiera, cualquiera que haya sido el destino o la utilización que se le hubiera dado a dicha información: para uso de los accionistas o de otros interesados; para que el Comisario realizara su trabajo; o para cualquier otro propósito restringido.

Si esa entidad decide aplicar la NIIF para las PyMES como la base para la preparación de sus estados financieros, independientemente del año en que tome esa decisión, simplemente debe revisar la Sección 35; la Aclaratoria de la FCCPV de agosto de 2012 (los interesados pueden bajarla haciendo click en este vínculo); y todas y cada una de las otras secciones de que consta la Norma, para determinar cómo la afectan. Lo mismo es aplicable a una entidad que apruebe la utilización de la Guía para las Micro Entidades.

Es conveniente y muy importante destacar que la Aclaratoria mencionada arriba establece un procedimiento muy especial para las entidades que calificaban como PyMES y que no aplicaron la Norma al 31 de diciembre de 2011 o en fecha de cierre inmediata posterior, pues se supone que continuaron aplicando las DPC como su marco contable, en forma errada. La Aclaratoria establece otros requerimientos para otras entidades en otras condiciones.

Debido a que la Aclaratoria no se adapta exactamente a lo prescrito en la Sección 35 de la Norma, los preparadores de información financiera que no tengan conocimientos adecuados o que adolezcan de todos los instrumentos para utilizarla adecuadamente, deberían solicitar asesoría a contadores públicos que sí tengan esa experticia. Esto último es más importante si la entidad debe entregar información financiera debido a cualquier requerimiento de tipo legal.

VII. Qué Norma Aplica una Subsidiaria o una Sucursal de una Entidad Extranjera que Reporta bajo las NIIF Completas?

Subsidiaria

Una subsidiaria (o filial) domiciliada en Venezuela, que debe reportar a la controladora o casa matriz (la entidad extranjera), puede adoptar la norma que más le convenga, excepto si la controladora le impone la obligación de aplicar las NIIF Completas o la NIIF para las PyMES.

El párrafo 1.6 de la NIIF para las PyMES establece lo siguiente:

“No se prohíbe a una subsidiaria cuya controladora utilice las NIIF completas, o que forme parte de un grupo consolidado que utilice las NIIF Completas, utilizar esta NIIF en sus propios estados financieros si dicha subsidiaria no tiene obligación pública de rendir cuentas por sí misma. Si sus estados financieros se describen como en conformidad con la NIIF para las PyMES, debe cumplir con todas las disposiciones de esta NIIF.”

Lo anterior significa que si la subsidiaria venezolana no tiene obligación de rendir cuentas públicamente por sí misma, entonces no está obligada a aplicar las NIIF Completas, y sus estados financieros preparados de acuerdo con la NIIF para las PyMES pueden ser consolidados con los de la controladora sin mayores inconvenientes.

Por supuesto, si la controladora reporta bajo las NIIF Completas y exige a su subsidiaria venezolana que elabore estados financieros bajo dichas normas, dicha entidad debe hacerlo cumpliendo con todos los requisitos establecidos en las mismas. En ese caso existirían dos juegos de estados financieros elaborados sobre dos bases diferentes, ambas perfectamente aceptables. Otra forma de actuar, para evitar costos, es que la controladora le exija a la subsidiaria la elaboración del “puente” entre los estados financieros elaborados con la NIIF para las PyMES y las NIIF Completas. Así se ahorran costos y la controladora puede utilizar la información financiera de la subsidiaria, incluyendo las revelaciones correspondientes, para efectos de la consolidación.

Sucursal

Las sucursales son entidades semejantes a las subsidiarias, pero con ciertas características que las diferencian. De acuerdo con información obtenida en la página de CONAPRI, se reconoce la existencia de sucursales como medios de inversión de la siguiente manera:

“Por otra parte, se permite igualmente a las empresas extranjeras la apertura de sucursales en Venezuela, una vez que se cumpla con las disposiciones establecidas al efecto en el Código de Comercio. A diferencia de las subsidiarias, para las sucursales el órgano societario que haya acordado su apertura, deberá indicar el capital asignado, el cual deberá ser efectivamente ingresado al país y registrado.

En el Código de Comercio venezolano, se reconoce expresamente (Artículo Nº 354) a las sociedades constituidas en el extranjero la posibilidad de establecer sucursales en el país. Esta forma societaria podrá ser utilizada cuando la sucursal no constituya el objeto principal de la sociedad; en tal sentido, la sucursal conserva su nacionalidad, a pesar de que se considera domiciliada en Venezuela. A diferencia de las subsidiarias, las sucursales no tienen personalidad jurídica distinta a la de la casa matriz.

Dependiendo de la forma societaria que adopte la sucursal, deberá cumplir con las disposiciones que prevé el Código de Comercio; es decir, si adopta la forma de sociedad en nombre colectivo o en comandita simple, debe cumplir con los mismos requisitos establecidos para las sociedades nacionales: documento constitutivo, registro, etc. Si la forma adoptada es la de sociedad por acciones, deberá registrarse en el Registro de Comercio del lugar donde está la agencia o explotación, y publicará en un periódico de la localidad el contrato social y demás documentos necesarios para la constitución de la compañía, conforme a las leyes de su nacionalidad, y una copia debidamente legalizada de los artículos referentes a esas leyes. Igualmente, acompañará para su archivo en el cuaderno de comprobantes, los estatutos de la compañía.”

Las sucursales no son mencionadas explícitamente en las NIIF de la misma manera como sí se reconoce a las subsidiarias, a las asociadas y a los negocios conjuntos. El hecho de que las sucursales, generalmente, no poseen un patrimonio (no emiten acciones) y por sus propias características de constitución, se asume que son una especie de segmento de una controladora que optó por no constituir una sociedad por acciones, lo cual las hace diferentes, aunque en el fondo operan como si fueran una subsidiaria. En la Ley de Impuesto sobre la Renta existen disposiciones específicas que afectan a las sucursales.

Las mismas consideraciones mencionadas para las subsidiarias en cuanto a la aplicación de las NIIF, son totalmente endosables a las sucursales. Pueden reportar bajo las NIIF Completas o bajo la NIIF para las PyMES, siempre y cuando no correspondan a una sucursal de una entidad que está obligada a rendir cuentas públicamente, como sucede con un banco, por ejemplo.

VIII. NIIF y VEN-NIF

En un contexto de comparación, ambos cuerpos de normas no son exactamente iguales. La introducción de los boletines BA VEN-NIF y de las Aclaratorias como parte de los VEN-NIF ocasiona diferencias que pueden causar que los estados financieros de las entidades que se elaboran bajo esos principios no sean exactamente comparables con los de entidades que aplican estrictamente los textos de las NIIF (sean éstos los de las NIIF Completas o los de la NIIF para las PyMES).

De allí que cuando se emiten estados financieros bajo los VEN-NIF, las revelaciones deben ser completas para orientar a los usuarios sobre las diferencias que existen con las NIIF, y las opiniones de los auditores deben referirse a las normas nacionales en vez de referirse a las normas internacionales. Algunos podrán opinar que las diferencias no son significativas y que no se requiere tal grado de refinación como para hacer más revelaciones que las requeridas en las NIIF; sin embargo, las normas demandan una correcta aplicación de los principios contables y de las normas de auditoría.

IX. Cambios en las NIIF

Cambios en las NIIF Completas

Las NIIF Completas son objeto de modificación constante por parte del IASB. De allí que los interesados en esas normas deben mantenerse alertas permanentemente para no perder la sintonía con los cambios que son introducidos periódicamente. Afortunadamente, el IASB publica y ofrece literatura actualizada sobre esas normas que puede ser adquirida por cualquier interesado en la tienda de la Institución. Un problema difícil de solucionar con esos cambios es que el IASB no publica una relación de las modificaciones con sus fechas a medida que se van produciendo o cuando entran en vigencia, y las únicas pistas que quedan deben ser organizadas y controladas por los interesados por medio de las noticias que van apareciendo en el portal de la Institución, en publicaciones de firmas de contadores, en la prensa especializada o en los propios archivos de los afectados.

Cambios en la NIIF para las PyMES

Esta norma no ha sido modificada desde su promulgación en 2009. Sin embargo, la IASB consideró que una de las principales responsabilidades del Grupo de Implementación de la Norma (SMEIG) ha sido considerar preguntas de implementación manifestadas por los usuarios y desarrollar propuestas de guías no obligatorias en forma de preguntas y respuestas (Q&A). Estos Q&A pretenden ayudar a quienes usan la NIIF para las PyMES a reflexionar sobre cuestiones contables específicas. El programa de Q&A ha sido limitado y solamente se han publicado siete Q&A finales. Tres de esos siete se relacionan con la posibilidad de que una entidad elija usar la NIIF para las PYMES. Actualmente no se están desarrollando Q&A adicionales por parte del SMEIG. A la fecha, la FCCPV no se ha pronunciado sobre los Q&A, pero como no son guías obligatorias de acuerdo con las políticas del IASB, su aplicación sería optativa por parte de las entidades.

Sin embargo, es conveniente tomar nota de que está en curso una revisión integral de la Norma y se espera que en el último trimestre de 2015 sea promulgado el texto final después que se hayan cumplido todos los procedimientos de consultas, discusiones, modificaciones, etc. por parte del IASB. Esa Institución también ha anunciado que se abrirá un lapso mínimo de un año (2016) para que los interesados se actualicen en cuanto a los cambios que se introduzcan, y que la nueva Norma entraría en vigencia el 1º de enero de 2017, permitiéndose su aplicación anticipada después que sea promulgada.

Lo anterior significa que todos los interesados y los afectados tendrán que dedicarse a actualizar sus conocimientos para conocer y aplicar los cambios en forma adecuada. Se anticipa que los cambios deben ser reconocidos en forma retroactiva, aplicando lo establecido en la Sección 10. 

El párrafo 10.12 de la Norma establece para estos casos lo siguiente:

“Aplicación retroactiva

10.12 Cuando se aplique un cambio de política contable de forma retroactiva de acuerdo con el párrafo 10.11, la entidad aplicará la nueva política contable a la información comparativa de los periodos anteriores desde la primera fecha que sea practicable, como si la nueva política contable se hubiese aplicado siempre.

Cuando sea impracticable determinar los efectos en cada periodo específico de un cambio en una política contable sobre la información comparativa para uno o más periodos anteriores para los que se presente información, la entidad aplicará la nueva política contable a los importes en libros de los activos y pasivos al principio del primer periodo para el que sea practicable la aplicación retroactiva, el cual podría ser el periodo actual, y efectuará el correspondiente ajuste a los saldos iniciales de cada componente del patrimonio que se vea afectado para ese periodo.”

X. Conclusión

Los PCGA, representados por los VEN-NIIF, son los únicos principios de contabilidad generalmente aceptados en Venezuela, bajo los cuales se rigen las entidades que requieren reportar su información financiera para propósitos generales. No obstante, cualquier entidad puede emplear cualquier otro cuerpo de principios diferentes (como los US GAAP) para presentar su información financiera, aunque esa información no estará de acuerdo con los PCGA en Venezuela.

Los preparadores de la información financiera, así como los usuarios y otros interesados en dicha información, incluyendo las instituciones oficiales, están obligados a su actualización permanente ya que los PCGA están en constante evolución. 

Por su parte, la Institución autorizada para promulgar los PCGA debe garantizar a todos los usuarios e interesados en la información financiera preparada de acuerdo con esos principios, que los que se aplican en Venezuela sean los últimos pronunciamientos aprobados a nivel internacional, con las modificaciones necesarias para adaptarlos a las circunstancias del país.