Todo el contenido de este trabajo está basado en el
documento “Bases para las Conclusiones”
que está disponible en la página web del IASB solamente para los suscriptores
registrados.
Debido a lo extenso de ese documento y porque este trabajo
es una “traducción directa mediante reconocimiento de voz” hecha a la medida de
este Blog, no he incluido todos los aspectos que aparecen en el documento por
considerarlos redundantes en cuanto al objetivo de presentar en este trabajo un
resumen de los cambios.
Este trabajo ha sido dividido en varias partes para
facilitar la lectura. Esta es la primera parte. Para lograr una comprensión adecuada
e integral de los cambios, recomiendo a quienes leen en inglés que bajen el
Borrador para Discusión de la Norma desde la página web del IASB haciendo click aquí.
Introducción
La Norma fue emitida por el IASB en 2009 siguiendo el debido
proceso (due process) que comenzó a
finales de 2003. En la fecha de su emisión, el IASB estableció planes para
realizar una revisión comprensiva de la Norma de manera de permitir que en el
término de tres años y utilizando la experiencia conocida, se realizara una
primera revisión completa. El periodo de revisión concluyó en 2012, año en que
se dieron a conocer los posibles cambios a incluir en la Norma.
En junio de 2012, el IASB emitió un Requerimiento de
Información (RDI) como el primer paso para la revisión completa de la Norma. El
objetivo del RDI fue obtener los puntos de vista de aquellos que habían
aplicado la Norma, de los que la habían utilizado para fines de análisis y de
otros interesados, para determinar si había la necesidad de hacer cambios y si
eso era cierto, cuáles cambios había que hacer. Las materias que se incluyeron
en el RDI fueron las siguientes:
a)
Si a las entidades que tienen que rendir cuentas
públicamente puede permitírseles aplicar la Norma;
b)
Si hay necesidad de clarificar los requerimientos
sobre el alcance para las entidades no lucrativas;
c)
Cómo debe actualizarse la Norma en virtud de los
cambios que se han hecho a las NIIF Completas (NIIF Puras) desde que la Norma
fue emitida en 2009;
d)
Si se debe considerar permitirle a las pequeñas
y medianas entidades una opción para utilizar el modelo de revaluación de las
propiedades, planta y equipo;
e)
Si se debe considerar permitirle a las pequeñas
y medianas entidades la capitalización de gastos durante el período de
desarrollo y de los costos financieros que cumplen con determinados criterios;
f)
Cómo se tendría que cambiar la opción actual
para usar la NIC 39 en las Secciones 11 y 12 una vez que la NIIF 9 sea
efectiva;
g)
Si se debe continuar requiriendo el enfoque de
las diferencias temporales para
registrar el impuesto diferido y de ser así, si la Norma se tiene que alinear
con la NIC 12;
h)
Si existe la necesidad de modificar los
requerimientos para determinar la vida útil de la plusvalía y de otros activos
intangibles;
i)
Si se debe permitir o requerir la presentación
de las cuentas por cobrar por suscripción de acciones como un activo;
j)
Si existen tópicos adicionales que deberían ser
tomados en cuenta en la Norma;
k)
Si el programa actual de preguntas y respuestas
del SMEIG debe continuar y qué debe hacerse con las preguntas y respuestas
actuales ya resueltas.
Estos cambios se discuten a continuación, pero no se
presenta el texto de la Norma incluyendo los cambios, pues no ha sido traducida
al español. Los interesados en revisar el texto original en inglés pueden
obtener el documento haciendo en el link que aparece anteriormente.
Sección 1 - Pequeñas y Medianas Entidades
Uso de la Norma por entidades que rinden cuentas públicamente –
El IASB preguntó si a las entidades que tienen que rendir
cuentas públicamente puede permitírseles aplicar la Norma. El IASB observó que la
Norma fue específicamente diseñada para pequeñas y medianas entidades y para el
uso de los estados financieros de dichas entidades por parte de usuarios
interesados. Por lo tanto, no sería apropiado que las entidades que tienen que
rendir cuentas públicamente puedan aplicarla. Más aún, el IASB notó que si el
alcance fuera ampliado para incluir a esas entidades, ello podría agregar mayor
presión para que se hagan cambios a la Norma de manera de que pueda abarcar a
esas otras entidades, y ello incrementaría su complejidad. También observó el
IASB sobre los riesgos asociados con el uso inapropiado de la Norma si la
restricción de uso por parte de las entidades que tienen que rendir cuentas públicamente
fuera removida del párrafo 1.5. Por esas razones, el IASB decidió mantener el
párrafo 1.5 sin cambios.
Uso de la Norma por parte de
entidades sin fines de lucro –
El IASB preguntó en el RDI si hay necesidad de clarificar
los requerimientos de alcance para las entidades sin fines de lucro. Esto se
hizo porque algunas partes interesadas habían preguntado si el hecho de
solicitar y aceptar contribuciones del público, automáticamente exigía que una
entidad sin fines de lucro se convirtiera en una entidad que tiene que rendir cuentas
públicamente debido a la actividad de recibir fondos del público.
El IASB observó que la Norma específicamente identifica
solamente dos tipos de entidades que tienen que rendir cuentas públicamente y
que por lo tanto no son elegibles para el uso de la Norma:
a)
Las que han emitido o que están en proceso de
emitir deuda o instrumentos de patrimonio para ser vendidos o transados en
mercados públicos; y
b)
Las que mantienen activos en capacidad
fiduciaria para un amplio grupo de terceros como su principal actividad de
negocios.
También observó el IASB que el párrafo 1.4 incluye una lista
de organizaciones de caridad como un ejemplo de entidades que no son
automáticamente consideradas como que tienen que rendir cuentas públicamente
por el único hecho de que reciben fondos de otros por razones incidentales a
sus negocios primarios. Por tanto, el IASB decidió que la Norma es
suficientemente clara cuando indica que solicitar y aceptar contribuciones no
convierte automáticamente a una entidad sin fines de lucro en una entidad que
tiene que rendir cuentas públicamente y concluyó que ningún cambio había que
hacer al párrafo 1.4.
NIIF Completas (NIIF Puras)
nuevas y/o revisadas –
La Norma fue desarrollada inicialmente utilizando las NIIF
Completas (NIIF Puras) como un punto de partida, considerando luego las
modificaciones que eran apropiadas en vista de las necesidades de los usuarios
de las pequeñas y medianas entidades y las consideraciones de costo beneficio.
El IASB utilizó las normas completas como un punto de partida en vez de
utilizar el enfoque de una norma completamente nueva debido a que si
efectivamente existen diferencias entre las necesidades de los usuarios de los
estados financieros de las pequeñas y medianas entidades y las necesidades de
las entidades que tienen que rendir cuentas públicamente, también hay
similitudes. En consecuencia, uno de los asuntos más importantes que ha
confrontado el IASB es cómo la Norma debe ser actualizada a la vista de las
nuevas NIIF Completas, y de las normas completas que han sido revisadas en los
últimos tres años. En particular se tomó en cuenta cómo balancear la importancia
de mantener una alineación entre la Norma y las NIIF Completas, manteniendo
estabilidad y un enfoque único sobre las necesidades de las pequeñas y medianas
entidades.
El IASB observó que el objetivo primario cuando se
desarrolló la Norma fue suministrar un conjunto simplificado y único de
principios contables para entidades que no tienen obligación de rendir cuentas
públicamente y que normalmente tienen transacciones menos complejas y recursos
limitados para aplicar las NIIF Completas. Tomando en cuenta esos objetivos, el
IASB diseñó un marco de trabajo para determinar cómo manejar las nuevas NIIF
Completas y las normas completas que han sido revisadas últimamente para
efectos de completar la revisión de la Norma. En ese sentido se desarrollaron los
siguientes principios:
a)
Cada nueva NIIF y cada NIIF revisada deben ser
consideradas individualmente sobre la base de caso por caso para decidir si son
aplicables y cómo se implementarían los requerimientos para incorporarlos a la
Norma;
b)
Las nuevas NIIF o las normas revisadas no son
tomadas en cuenta hasta que han sido publicadas. Sin embargo, no habría que
esperar hasta que las revisiones de post-implementación hayan sido
consideradas;
c)
Los cambios menores y las mejoras anuales a las
NIIF también deben ser consideradas sobre la base de caso por caso; y
d)
Los cambios a la Norma podrían ser considerados
al mismo tiempo que se publican y se revisan las nuevas NIIF; sin embargo, la
Norma debe ser actualizada únicamente para esos cambios después del periodo de tres
años para su revisión, con objeto de suministrarle a ésta una plataforma
estable.
El IASB decidió que las nuevas NIIF y las revisadas no
serían consideradas hasta que fueran publicadas y esto se decidió porque hasta
que una NIIF final no es emitida, los puntos de vista del IASB no son siempre
definitivos y pueden estar sujetos a cambios. Algunas veces, los principios que
aparecen en una NIIF final difieren significativamente de la que había sido
sometida a discusión o de la que fue inicialmente propuesta en un Borrador para
Discusión.
El IASB primero consideró cómo tratar las cinco nuevas NIIF
y las NIIF que habían sido revisadas hasta ahora que se consideran que pueden
tener un potencial efecto de cambio sobre la Norma. Estamos hablando de la NIIF
3 Combinación de Negocios, NIIF 10 Estados Financieros Consolidados, NIIF
11 Negocios Conjuntos, NIIF 13 Medición del Valor Razonable y NIC 19 Beneficios de Empleados. Al respecto, el
IASB hizo las siguientes observaciones:
(a) Las
vigencias de la NIIF 10, NIIF 11 y NIIF 13 comenzaron muy recientemente e
introducen cambios complejos que se espera que resultarán y se beneficiarán de
guías de implementación significativas a medida que se apliquen. Más aún, se
espera que esos principios tendrán un impacto práctico limitado sobre la
mayoría de las pequeñas y medianas entidades debido a que los nuevos requerimientos
no afectarían gran parte de las mediciones de valor razonable más comunes, ni
los principios de contabilidad para grupos de entidades que tienen una
estructura simple o sencilla. Esto último es el caso de la gran mayoría de las
PYMES.
(b) El
principal cambio de la NIIF 19, si fuera incorporado por las PYMES, sería un
requerimiento para presentar las ganancias o pérdidas actuariales como parte de
Otros Resultados Integrales. Como parte del Proyecto del Marco Conceptual, el
IASB está considerando actualmente el tratamiento de las partidas que van a
otros resultados integrales y eso puede resultar en cambios a los
requerimientos que ahora se le hacen a las grandes empresas bajo las NIIF. En
vista de eso, se decidió que es mejor continuar permitiéndoles a las PYMES la
elección de reconocer las ganancias o pérdidas actuariales en los resultados o
en los Otros Resultados Integrales hasta que este asunto haya sido discutido y
resuelto.
(c) Los
cambios en la NIIF 3 resultarían en una complejidad significativa para las PYMES
particularmente debido a los requerimientos adicionales sobre la medición del
valor razonable. Basados en las respuestas obtenidas en el RDI, los miembros
del Comité de Revisión observaron que el enfoque actual de las combinaciones de
negocio por parte de las PYMES está funcionando adecuadamente en la práctica y
es bien entendido y aceptado por los preparadores y por los usuarios de los
estados financieros de esas entidades.
Por las razones explicadas, el IASB decidió no modificar la
Norma durante esta revisión y no se incorporarán posibles cambios originados
por la implementación de las nuevas NIIF 3, NIIF 10, NIIF 11, NIIF 13 y NIC 19.
Posteriormente, el IASB consideró si los cambios
introducidos en otras NIIF que han sido revisadas últimamente deben
incorporarse a la Norma. Basándose en una evaluación adicional se decidieron varios
cambios que se introdujeron en las siguientes normas:
(a) NIC
1 Presentación de Partidas de Otros
Resultados Integrales (2011) ;
(b) NIC
32 Clasificación de las Emisiones de Derechos
(2009);
(c) CINIIF
19 Extinción de Pasivos Financieros con
Instrumentos de Patrimonio; y
(d) Dos
modificaciones a la NIIF 1 Adopción de
las NIIF por Primera Vez:
i.
Hiperinflación
Severa y Remoción de Fechas Fijas para los Primeros Adoptantes (2010); y
ii.
Préstamos
del Gobierno (2012).
El IASB observó que la medición de instrumentos de
patrimonio que no se cotizan en bolsa es a menudo muy dificultosa para las PYMES
debido a que ese proceso requiere juicio sustancial y cálculo complejo. Por lo
tanto, se decidió incluir una exención denominada “costo o esfuerzo indebido” en el uso del requerimiento para medir
los instrumentos propios de patrimonio al valor razonable. Esta exención “costo o esfuerzo indebido” se repite en
varias instancias dentro del texto modificado de la Norma y debe ser tomada muy
en cuenta por los usuarios y los preparadores de estados financieros, ya que
simplifica en varios párrafos la forma de proceder de acuerdo con la Norma una
vez modificada.
También, el IASB decidió que los siguientes cambios
principales incluidos en las Mejoras Anuales a las NIIF, deben ser incorporados
en la Norma porque son relevantes para las PYMES y porque suministran claridad
y en muchos casos simplificación:
(a) Mejoras
a las NIIF (emitida en 2010):
i.
Revaluación
como Costo Atribuido (NIIF 1);
ii.
Uso de
Costo Atribuido para Operaciones Sujetas a Tarifas reguladas (NIIF 1); y
iii.
Clarificación
en Relación con el Estado de Cambios en el Patrimonio (NIC 1).
(b) Mejoras
anuales a las NIIF – Ciclo 2009 2011 (emitida en 2002):
i.
Aplicación
Repetida de la NIIF 1;
ii.
Clasificación
de los Equipos de Servicio (NIC 16); y
iii.
Efectos
Impositivos de la Distribución a Tenedores de Instrumentos de Patrimonio (NIC
32).
*
* * * *
Fin de la Parte I
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