Esta es la última parte del trabajo especial que he completado
para explicar los posibles cambios que incluiría el Internacional Accounting
Standards Board (IASB) con objeto de modificar la NIIF para las PYMES (“la
Norma”, de ahora en adelante). Los dos trabajos anteriores que se complementan
con éste, puede encontrarlos en este Blog, en entradas anteriores.
Todo el contenido de este trabajo está basado en el
documento “Bases para las Conclusiones”
que está disponible en la página web del IASB solamente para los suscriptores
registrados.
Para lograr una comprensión adecuada e integral de los
cambios, recomiendo a quienes leen en inglés que bajen un papel de trabajo
basado en el Borrador para Discusión de la Norma desde la página web del IASB,
haciendo click aquí
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Vida útil de la plusvalía y otros intangibles
La Norma requiere que la plusvalía y otros activos
intangibles sean amortizados en una base sistemática y tomando en consideración
sus vidas útiles probables. También establece que si una entidad no puede hacer
un estimado razonable de la vida útil de un activo intangible, deberá
establecer dicha vida útil en diez años. Desde que la Norma fue promulgada, el
IASB ha recibido planteamientos de partes interesadas mencionando que el
término de diez años es arbitrario y en muchos casos demasiado extenso, y que
también causa problemas en algunas jurisdicciones cuando la ley local requiere
que se use una vida útil diferente. Tomando en cuenta lo anterior, el IASB
incluyó preguntas en el RDI para conocer los planteamientos de los usuarios y
los evaluó para llegar a una conclusión.
El IASB observó que aunque una vida útil de diez años es un
parámetro de medición muy simple, no suministra a los usuarios de los estados
financieros información acerca del período en el cual la plusvalía u otros
activos intangibles realmente están disponibles para su uso por parte de la
entidad. El IASB también observó que requerir a la gerencia que haga una mejor
estimación ocasionaría poco trabajo adicional porque los párrafos 18.20 y 19.23
establecen que la gerencia debe evaluar si una estimación razonable de la vida útil
es posible.
Consecuentemente, el IASB decidió modificar los párrafos
18.20 y 19.23 para establecer que si una entidad no es capaz de hacer una
estimación razonable de la vida útil de la plusvalía o de otro activo
intangible, la misma debería basarse en la mejor estimación de la gerencia y no
debería exceder de diez años. El IASB también decidió agregar un requisito
específico para que la vida útil de la plusvalía sea revelada consistentemente
con los requerimientos exigidos para otros activos intangibles.
Cuentas por cobrar
por suscripción de acciones
El párrafo 22.7(a) establece que las cuentas por cobrar por
suscripción de acciones y otras cuentas por cobrar similares que surgen cuando
se emiten instrumentos de capital y que son suscritos por los accionistas antes
de que la entidad reciba el efectivo, deben ser compensados contra el capital
en el estado de situación financiera. Desde que la Norma fue emitida, algunos
interesados plantearon que el tratamiento establecido en la Norma originaba
conflictos con las leyes locales, las cuales requieren que esas cuentas por
cobrar se presenten en el activo. En consecuencia, el IASB incluyó una pregunta
en el RDI para obtener puntos de vista adicionales sobre este asunto.
Las respuestas obtenidas por el IASB no fueron uniformes ya
que algunos opinaban que la Norma debería dejarse como está y otros que se
cambiara para adaptarla a las leyes locales. Por tanto, el IASB concluyó que no
es posible establecer requerimientos que consideren leyes locales ni
regulaciones de jurisdicciones individuales y que cualquier cambio debe hacerse
dentro de los objetivos de la Norma. El IASB también notó que aunque las NIIF
Completas no contienen ningún tratamiento sobre este tema, el párrafo 22.7(a)
fue agregado a la Norma para suministrar una guía adicional que permita que los
requerimientos resultarán fáciles de aplicar. En consecuencia el IASB decidió
que como la aclaración adicional ya ha sido incluida en la Norma, no es
apropiado removerla ni modificarla, y así permanecerá.
Q&A´s del
Grupo SMEIG
Una de las responsabilidades claves del Grupo SMEIG ha sido
la consideración de preguntas planteadas por los usuarios de la Norma con
objeto de desarrollar cierta guía en forma de preguntas y respuestas (Q&A
en inglés). Siete de esas preguntas y respuestas ya fueron publicadas en la
página web del IASB y ahora se aprovecha la oportunidad para revisar la Norma e
incorporar lo que sea indispensable de esas siete guías dentro de la norma
revisada. Por lo tanto, el IASB decidió incorporar lo siguiente:
(a) Aclaración
sobre el uso de la Norma cuando se presentan estados financieros separados de
la matriz, lo cual será incorporado en la Sección 1 Pequeñas y Medianas Entidades (tomado de Q&A 2011/01).
(b) Guía
sobre la exención “costo o esfuerzo
indebido” que es usada en varias secciones de la Norma (tomado de Q&A
2012/01).
(c) Aclaración
en el párrafo 9.18 de que las diferencias en cambio acumuladas que surgen de la
traducción de los estados financieros de una subsidiaria extranjera no son
reconocidas en los resultados de la matriz cuando se dispone de la subsidiaria
(tomado de Q&A 2012/04).
Como resultado de la incorporación de los cambios
anteriormente mencionados, quedaron varias Q&A no tomadas en consideración
pues ellas son de tipo educacional en su contenido. Solamente se considerará de
obligatoria implementación dentro de la Norma lo mencionado en los tres puntos
anteriores y el resto de Q&A será eliminado al emitir la Norma en forma
definitiva.
Otros asuntos que
fueron planteados por los que respondieron al RDI
Los otros asuntos sobre los cuales el IASB concluyó que
debían ser incorporados como cambios dentro de la Norma, fueron los siguientes:
Exenciones de “costo o esfuerzo indebido”
El IASB convino en agregar esas exenciones en los siguientes
dos requerimientos de la Norma:
(a) Medición
de inversiones en instrumentos de patrimonio presentados al valor razonable en
las Secciones 11 y 12; y
(b) Reconocimiento
separado de activos intangibles de la empresa adquirida en una combinación de
negocios.
Alineación con las
NIIF Completas de la definición sobre “parte relacionada”
El IASB acordó que las sugerencias hechas por los que
respondieron al RDI en cuanto a la alineación de la definición del término “parte relacionada” con la NIC 24, debían
ser aceptadas. También aceptó que había que hacer una definición del término “miembros cercanos de la familia de una
persona”. Esos cambios fueron agregados en la Sección 33.
Exenciones en
relación con “control común”
El IASB convino con las sugerencias de los que respondieron
al RDI sobre las siguientes transacciones para alinearlas con las NIIF
Completas:
(a) Párrafo
22.8: exención sobre la medición inicial al valor razonable de los
instrumentos de patrimonio emitidos como parte de una combinación de negocio de
entidades o negocios bajo un control común.
(b) Párrafo
22.18: exención para las distribuciones de activos que no son efectivo y
que son finalmente controlados por las mismas partes antes y después de la
distribución.
Aclaración del
término “costo o esfuerzo indebido”
El SMEIG emitió el Q&A 2012/01 en el que suministró una guía
no obligatoria para aplicar la exención “costo
o esfuerzo indebido” que ahora aparece en varias secciones de la Norma. El
IASB cree que la guía incluida en ese Q&A es útil y por lo tanto decidió
incorporar algunos de sus puntos clave convirtiendo la nueva guía como
obligatoria. Sin embargo, el IASB decidió no incluir el término en el Glosario
debido a que, la aplicación de la exención depende de las circunstancias
específicas de la PYME y del juicio de la gerencia.
Aclaración de otros
requerimientos
El IASB acordó hacer los siguientes cambios en la Norma, los
cuales resultaron de recomendaciones hechas por los que respondieron al RDI:
(a) Incluir
una guía adicional sobre la preparación de estados financieros consolidados si
el grupo de entidades tiene diferentes fechas de reporte (ver el párrafo 9.16).
(b) Aclarar
que los préstamos en moneda extranjera y los préstamos con cláusulas estándar
normalmente deben ser tratados como instrumentos financieros básicos (ver los
párrafos 11.9(a) y (c).
(c) Aclarar
los requerimientos de medición de los acuerdos de beneficios de empleados y del
impuesto diferido cuando se distribuye el costo de un negocio en una
combinación de negocio (ver párrafo 19.14).
(d) Aclarar
los requerimientos contables para las actividades extractivas (ver párrafos
34.11-34.11 A).
Otros asuntos
planteados por los que respondieron al RDI pero que no originaron cambios a la
Norma
Los siguientes son asuntos adicionales que plantearon los
que respondieron al RDI y que el IASB consideró que no deben originar cambios a
la Norma:
(a) La
revisión del marco conceptual;
(b) El
uso de Otros Resultados Integrales;
(c) La
inclusión de otros instrumentos de cobertura;
(d) La
contabilización de las propiedades de inversión;
(e) Guía
para las transacciones de trueque;
(f)
Un modelo de costo en la contabilidad de activos
biológicos;
(g) Revelaciones
adicionales de diferentes tipos;
(h) Reducción
del marco de revelaciones;
(i)
Reducción de revelaciones basándose en el tamaño
de la entidad; y
(j)
Título de la Norma.
Otros asuntos
identificados por el IASB
El IASB identificó un número de asuntos adicionales
independientemente de las respuestas recibidas al RDI y son los siguientes:
Mejoras a
requerimientos existentes
Se decidió hacer los siguientes cambios para mejorar los
requerimientos contables que actualmente contiene la Norma:
(a) Estados
financieros combinados: cambio en la definición para referirse a entidades
bajo un control común en vez de a entidades bajo control común de un solo
inversor (ver párrafo 9.28).
(b) Contratos
de arrendamiento que contienen una cláusula de variación de tasa de interés
amarrada a la tasa de interés del mercado: se acordó que tales contratos
deben ser incluidos dentro del alcance de la Sección 20 Arrendamientos.
(c) Instrumentos
financieros compuestos: se aprobó que el componente de pasivo debería
contabilizarse en la misma forma como se contabiliza un convenio de préstamo
financiero (ver párrafo 22.15).
(d) Alcance
de la Sección 26 Pagos Basados en
Acciones: la sección 26 debería aplicarse a todas las transacciones de
pagos basados en acciones en las cuales la consideración identificable aparece
que es menor que el valor razonable de los instrumentos de patrimonio
garantizado o del pasivo incurrido, y no solamente de los que son requeridos
por la ley (ver párrafo 26.17).
Aclaración de
requerimientos existentes
El IASB también decidió hacer los siguientes cambios en la
Norma en forma de aclaratoria:
(a) La
única cantidad presentada como operaciones descontinuadas debe incluir
cualquier deterioro de la operación descontinuada, medida de conformidad con la
Sección 27 Deterioro de Activos (ver
párrafo 5.5(e)(ii)). La redacción previamente se refería a “la medición al
valor razonable menos los costos para vender”.
(b) Aclaración
de que todas las subsidiarias adquiridas con la intención de venta o
disposición dentro de un año deben ser excluidas de la consolidación (ver
párrafos 9.3 - 9.3A).
(c) Aclaración
de la interacción en el enfoque de las Secciones 11 y 12 con otras secciones de
la Norma (ver párrafos 11.7 y 12.3).
(d) Aclaración
de la guía sobre valor razonable de la Sección 11 de que la mejor evidencia de
dicho valor puede ser la obtenida en un acuerdo de venta obligatoria.
(e) Aclaración
de que ciertos cambios en el valor razonable de instrumentos de cobertura son
reconocidos inicialmente en Otros Resultados Integrales en vez de llevarlos a
resultados (ver párrafo 12.8).
(f)
Aclaración de los requerimientos para la
contabilidad de cobertura (ver párrafos 12.23 y 12.25).
(g) Reemplazo
del término indefinido “fecha de intercambio” por el de “fecha de adquisición”
(ver párrafo 19.11).
(h) Guía
para el cálculo de los intereses no controladores (intereses minoritarios) al
que se refiere el párrafo 9.13(d)(i) (ver párrafo 19.14).
(i)
Aclaración de que no todos los contratos de
outsorcing son en sustancia arrendamientos (ver párrafo 20.3).
(j)
Guía adicional sobre la clasificación de
instrumentos financieros como patrimonio o como pasivo (ver párrafo 22.3A).
(k) Guía
adicional sobre la contabilidad para la compensación del pago de dividendos mediante
una distribución de activos que no son efectivo (ver párrafo 22.18).
(l)
Alineación del alcance y las definiciones con la
NIIF 2 Pagos Basados en Acciones para
aclarar que las transacciones que incluyan instrumentos financieros de otras
entidades del grupo están dentro del alcance de la Sección 26.
(m) Aclaración
sobre el tratamiento contable de las condiciones de cumplimiento (ver párrafo
26.9 y tres nuevas definiciones en el Glosario).
(n) Otras
aclaraciones sobre transacciones de pagos basados en acciones (ver párrafo
26.12).
(o) Aclaración
de que la Sección 27 Deterioro del Valor
de Activos no aplica a ciertos activos que surgen en los contratos de
construcción.
(p) Aclaración
de que solamente algunos de los requerimientos del párrafo 28.23 son relevantes
en cuanto a beneficios de terminación de empleados a largo plazo (ver párrafo
28.30).
(q) Remoción
de los requerimientos para revelar las políticas contables sobre beneficios de
terminación (ver párrafo 28.43).
(r)
Aclaración de que los instrumentos financieros
que derivan su valor de la modificación de una tasa específica de cambio
extranjero están excluidos de la Sección 30 Conversión
de la Moneda Extranjera, pero no de los instrumentos financieros
denominados en una moneda extranjera (ver párrafo 30.1).
(s)
Simplificación de la redacción usada en la
exención sobre la restructuración de información financiera en la fecha de la
adopción por primera vez de la Norma (ver párrafo 35.11).
(t)
Aclaración de los términos en el Glosario sobre:
“estados financieros separados” y “a punto de aprobarse" – substantively enacted.
(u) Nuevos
términos en el Glosario para: “mercado activo”, “operación extranjera”, pagos
mínimos de arrendamiento” y “costos de transacción” como una ayuda adicional.
Transición
Aplicación retroactiva
de los cambios propuestos
El IASB no espera que la aplicación retroactiva de los
cambios propuestos originará una carga excesiva de trabajo para las PYMES,
debido a que muchas de las modificaciones propuestas suministran aclaraciones
de requerimientos previamente existentes o resultarán en alivio para aplicar
determinados requerimientos.
El cambio más significativo incluido en esta revisión es la
alineación de la Sección 29 con la NIC 12 Impuesto
a las Ganancias. No obstante esto, el IASB cree que la aplicación
retroactiva de esa sección no originará trabajo significativo para las PYMES.
Fecha efectiva de los
cambios propuestos
El párrafo P18 del Prefacio a la NIIF para las PYMES establece:
“El IASB espera que habrá un período de
al menos un año entre la fecha en que los cambios a la Norma sean emitidos y la
fecha efectiva de esos cambios”.
El IASB estima que ninguno de los cambios propuestos resultará
en cambios significativos para las PYMES y, consecuentemente, decidió que la
fecha efectiva de la nueva norma debería establecerse un año después de la
fecha en que fueron emitidos estos cambios.
Adopción anticipada
El IASB decidió que se permitirá la adopción anticipada de
la Norma (es decir, antes de que entre en vigor oficialmente) para ayudar a las
entidades y jurisdicciones que están actualmente en el proceso de transición, o
que están planeando hacerlo. Esto permitirá también que la nueva norma sea
aplicada a los períodos anteriores al año en que se comience a utilizar.
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Fin de la Parte III (Última)
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